Requisitos para la exención del Impuesto sobre Sociedades en la transmisión de participaciones (art. 21 LIS)

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3768-16 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 08/09/2016 Normativa LIS Ley 27/2014 art. 5 y 21 Descripción de hechos La entidad consultante tiene como actividad económica principal la prestación de servicios de asesoramiento y consultoría relacionados con proyectos procedentes de universidades, parques tecnológicos y entorno de investigación en general, y la inversión en participaciones de empresas que se dedican a estas actividades. Entre otras, la consultante participa en más de un 5% en dos entidades, una residente en España (E) y otra residente en Estados Unidos (U), que no tienen la consideración de entidades patrimoniales. Dichas participaciones se han poseído de manera ininterrumpida durante más de un año. Además, la entidad U ha estado sujeta a un impuesto análogo al Impuesto sobre Sociedades español, con un tipo nominal de al menos 10%, durante todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación. Ambas entidades realizan actividad económica, consistente en el desarrollo y puesta en marcha de actividades de carácter innovador. Cuestión planteada Si la entidad consultante se podrá aplicar la exención del artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación a las rentas que obtuviera por la transmisión de sus participaciones en las entidades descritas. Contestación completa La consulta plantea si las rentas obtenidas por la entidad consultante, en el momento de la transmisión de su participación en Y, podrían acogerse a la exención del artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), que dispone: “1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos: a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros. La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. En el supuesto de que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en esta letra. El referido porcentaje de ingresos se calculará sobre el resultado consolidado del ejercicio, en el caso de que la entidad directamente participada sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y formule cuentas anuales consolidadas. No obstante, la participación indirecta en filiales de segundo o ulterior nivel deberá respetar el porcentaje mínimo del 5 por ciento, salvo que dichas filiales reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades con la entidad directamente participada y formulen estados contables consolidados. (…) b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos. A estos efectos, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquella. Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información. En el supuesto de que la entidad participada no residente obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el requisito previsto en esta letra se cumpla, al menos, en la entidad indirectamente participada. (…) 3. Estará exenta la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1 de este artículo. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo. El requisito previsto en la letra a) del apartado 1 de este artículo deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. El requisito previsto en la letra b) del apartado 1 deberá ser cumplido en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación. (…) 5. No se aplicará la exención prevista en el apartado 3 de este artículo: a) A aquella parte de las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en una entidad que tenga la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley, que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación. (…) 9. En ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.” En relación con el requisito previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, relativo al porcentaje de participación, la entidad consultante ostenta un porcentaje superior al 5% en las entidades E y U, ostentado de manera ininterrumpida durante el año anterior a la transmisión, por lo que se entenderá cumplido el requisito previsto en el artículo 21.1.a) de la LIS. Por otra parte, el requisito establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS no resulta de aplicación en relación con la entidad E, ya que es una entidad residente fiscal en territorio español. Adicionalmente, para que se cumpla el requisito previsto en la referida letra en la entidad U, ésta debe ser residente fiscal en un país con el que España tuviera suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que les fuera de aplicación y que contuviera cláusula de intercambio de información, o, en su defecto, que estuviera sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades español, a un tipo nominal de, al menos, el 10% en los ejercicios mencionados, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos, siempre que, adicionalmente, no residiera en un país o territorio calificado como paraíso fiscal. De los datos de la consulta se desprende que la entidad U es residente fiscal en Estados Unidos, por lo que se entendería cumplido el requisito del artículo 21.1.b) de la LIS, siempre que a dicha entidad le resulte de aplicación el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, firmado en Madrid el 22 de febrero de 1990. En la medida en la que dichos requisitos se cumplan en los términos anteriormente explicados, la entidad consultante podrá aplicar la exención del artículo 21 de la LIS respecto de las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión de sus participaciones en las sociedades E y U. No obstante lo anterior, en el supuesto de que E y U tengan la consideración de entidades patrimoniales, la parte de las rentas derivadas de la transmisión, que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por las entidades participadas durante el tiempo de tenencia de la participación, no tendrán derecho a la exención. En este sentido, según los datos manifestados en el escrito de la consulta dichas entidades no tienen la consideración de patrimoniales. No obstante, se trataría de circunstancias de hecho que deberían ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.