La constitución de usufructos sobre terrenos rústicos está sujeta pero exenta de IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3233-21 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 29/12/2021 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11, 20-Uno-23º Descripción de hechos La consultante es una entidad mercantil propietaria de unos terrenos rústicos que va a ceder mediante usufructo para que los distintos usufructuarios realicen en los mismos proyectos de absorción de dióxido de carbono mediante la plantación de árboles.: Cuestión planteada Si dichos usufructos se encontrarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otra parte, el artículo 11.Uno de la Ley 37/1992 dispone que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor Aña di do, se en tenderá por prestación de servi cios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”. El apartado dos, ordinales 2º y 3º, de dicho artículo establece que, en particular, se considerarán prestaciones de ser vi cios: “2º. Los arrendamientos de bienes, industria o nego cio, em presas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de com pra. 3º. Las cesiones del uso o disfrute de bienes”. Por lo tanto, la constitución de un usufructo por parte de la entidad consultante tendrá la consideración de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y se encontrará sujeto a dicho impuesto. 3.- Por otra parte, debe señalarse que el artículo 20.Uno.23º de la Ley del Impuesto dispone que están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido: “23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo lo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes: a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica. Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo. (…) La exención no comprenderá: (…) b') Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial. (…).”. Por lo tanto, la constitución de los derechos de usufructo sobre los terrenos rústicos objeto de consulta se encontrarían sujetos pero exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido dado, que, a falta de otros elementos de prueba, parece que van a destinarse a la realización de plantaciones forestales, sin perjuicio de que su finalidad sea la absorción de dióxido de carbono. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.