Las dietas por uso de vehículo propio pueden estar exentas de IRPF si se justifica la realidad del desplazamiento

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2544-24 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 11/12/2024 Normativa RIRPF. RD 439/2007, Art. 9-A-2. Descripción de hechos Una empresa con centro de trabajo en España, que presta servicios técnicos de consultoría a sus clientes, abona dietas a sus trabajadores abone en concepto de kilómetros a sus trabajadores por los desplazamientos que éstos realizan en sus vehículos propios, a lo largo de su jornada laboral. Dichos desplazamientos son realizados a municipios y comunidades distintas de su centro de trabajo, y son necesarios para la correcta prestación de los servicios a sus clientes. Dichos desplazamientos son realizados a municipios y comunidades distintas de su centro de trabajo, y son necesarios para la correcta prestación de los servicios a sus clientes. Cuestión planteada Para que estén exentas de tributación las dietas pagadas hasta el límite que establece el artículo 9.A.2 del RIRPF, cuál es el soporte documental necesario que acredita la realidad de tales desplazamientos, teniendo en cuenta que el pagador deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón y motivo. Contestación completa La regulación de los gastos de locomoción que pueden estar exonerados de gravamen se recoge en la actualidad en el artículo 9.A.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que establece lo siguiente: "Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes: a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente. b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen". No obstante lo anterior, debe tenerse en cuenta que el artículo único.1 de la Orden HFP/792/2023, de 12 de julio de 2023, por la que se revisa la cuantía de las dietas y asignaciones para gastos de locomoción en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 17 de julio de 2023), establece, con entrada en vigor el día 17 de julio de 2023, que a efectos de lo previsto para los gastos de locomoción en la letra b) se excluirá la cantidad que resulte de multiplicar 0,26 euros por el número de kilómetros recorridos, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen A su vez, el apartado 5 señala que “las cuantías exceptuadas de gravamen en este artículo serán susceptibles de revisión por el Ministro de Economía y Hacienda, en la proporción en que se revisen las dietas de los funcionarios públicos”, mientras que el apartado 6 señala que "las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los límites previstos en este artículo estarán sujetas a gravamen". Pues bien, las cantidades que se satisfagan por desplazamientos, en cuanto constituya una compensación por la utilización de medios de transportes propios o públicos para poder realizar el servicio que le sea asignado al trabajador en las empresas clientes, pueden tener cabida dentro de las asignaciones para gastos de locomoción que, el artículo 9.A.2. del RIRPF considera exceptuadas de gravamen, pues están destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplaza fuera de su centro de trabajo para realizar su trabajo en lugar distinto. Ahora bien, para que se aplique la exoneración de gravamen, deberán cumplirse las condiciones exigidas en el mencionado precepto, que depende el caso sería: si utiliza medios de transporte público, se precisa la justificación del importe del gasto mediante factura o documento equivalente; o si se emplea medio de transporte propio, se corresponden con la justificación de la realidad de los desplazamientos y, en su caso, de los gastos de peaje y aparcamiento. En este último supuesto, utilización de vehículo propio, las cantidades asignadas por desplazamientos quedarán exoneradas de gravamen en la parte que corresponda al cómputo de 0,26 euros por kilómetro recorrido en los desplazamientos cuya realidad se justifique, cantidad a la que procederá añadir los gastos de peaje y aparcamiento en cuanto se justifiquen. Respecto a la justificación de la realidad de los desplazamientos, la misma podrá realizarse por medio de cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), si bien corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria su valoración. A este respecto, con fecha 6 de noviembre de 2018, el Tribunal Económico Administrativo Central, TEAC, ha resuelto recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio 00/3972/2018, fijando los siguientes criterios, en cuanto a la carga de la prueba de la exoneración de tributación de las retribuciones que han sido declaradas por el pagador como dietas exceptuadas de gravamen, determinando si corresponde al pagador o al perceptor de las mismas: “1.- No existe obstáculo normativo que impida a la Administración comprobar al perceptor de retribuciones que han sido declaradas como dietas y asignaciones para gastos de viaje exoneradas de gravamen, en relación con las mismas. 2.- Los gastos de locomoción mediante uso de vehículo privado así como los gastos de manutención, deben ser acreditados por el pagador, pues a él le corresponde justificar el día y lugar del desplazamiento que, junto con el motivo o razón de éste, son precisamente los extremos que permiten acreditar que las cantidades (euros por kilómetro o euros por día) establecidas en la norma quedan exoneradas de tributación por obedecer a razones laborales y de desarrollo de su actividad económica. Ello no es obstáculo para que el perceptor pueda aportar voluntariamente la justificación de los mismos si dispusiera de ella. 3.- Los gastos de locomoción en caso de haberse utilizado un medio público de transporte, así como los de estancia (con la salvedad de los correspondientes a conductores de vehículos de transporte de mercancías por carretera que no excedan de las cantidades diarias señaladas en la norma), habrán de justificarse, en principio, por el empleado o perceptor de las dietas, al no atribuir la norma la carga de dicha prueba a la entidad pagadora, haber sido satisfechos por él, estando los justificantes expedidos a su nombre, y regir, en definitiva, el criterio general sobre reparto de la carga de la prueba del artículo 105 de la LGT y que atribuye al obligado tributario acreditar aquellos hechos que le favorecen. Lo mismo cabría señalar de los gastos de aparcamiento o peaje en el caso de que se hubiese utilizado un vehículo privado. No obstante lo anterior, la acreditación de la vinculación de estos gastos con la actividad económica de la entidad pagadora corresponderá a esta última, pues a ella le atribuye la norma la carga de probar el día, lugar y motivo del desplazamiento, esto es, que los gastos de desplazamiento de los empleados obedecen a razones laborales y de organización de su actividad económica. Ello no es obstáculo para que el perceptor pueda aportar voluntariamente la justificación de tales circunstancias si dispusiera de ella. Ahora bien, si el perceptor de las cantidades en concepto de dietas y asignaciones para gastos de viaje no acreditara en el seno del procedimiento de comprobación incoado respecto a él estos gastos por él satisfechos, alegando que tal documentación está en poder del pagador por habérsela entregado de cara a su resarcimiento con ocasión de la rendición de cuentas, o que la propia empresa pagadora reconoce la exoneración de las cantidades en el certificado de retribuciones y retenciones sobre el trabajo personal que a tal efecto se exhíbe o en el modelo 190 presentado cuyos datos le imputa la Administración, y con cuyos contenidos no discrepa, el principio de disponibilidad de la prueba y facilidad probatoria impide a ésta hacer tributar sin más tales cantidades en el IRPF del perceptor, por falta de la justificación correspondiente, sin antes intentar obtener del pagador la documentación precisa mediante el oportuno requerimiento. 4.- Si la Administración acreditase que al tiempo del procedimiento de comprobación seguido con el perceptor la relación de éste con el pagador fuera tal que le permitiera el acceso pleno a las pruebas requeridas para justificar la exoneración de gravamen de las cantidades recibidas en concepto de dietas y asignaciones para gastos de viaje, entonces aquélla podría dirigirse exclusivamente al perceptor para recabarlas, sin obligación de requerir al pagador.”. Por último, el exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades que se acaban de indicar está plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo, y en lo que se refiere a la retención aplicable, al tratarse de rendimientos del trabajo, la misma se determinará de acuerdo con el procedimiento general establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.