La transmisión de un local de patrimonio empresarial está sujeta a IVA y permite la renuncia a la exención

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2519-16 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 09/06/2016 Normativa Ley 37/1992. Arts. 4.Cuatro; 9.1º.a); 20.Uno.22 y Dos; 164.Uno.1º. Descripción de hechos La sociedad consultante adquirió un local en el año 1986, procediendo con posterioridad a su consolidación estructural. Una vez estuvo en condiciones de uso, lo afectó a su actividad económica por un plazo superior a dos años de manera ininterrumpida. A mediados del año 2013 se acordó la disolución de la sociedad, que se encuentra actualmente en liquidación. El local objeto de consulta se puso a la venta y no se destinó a ningún otro uso hasta que, a finales de 2015, se ha encontrado un potencial comprador, una sociedad limitada que es sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido y que destinará el inmueble al ejercicio de una actividad sujeta y no exenta. La sociedad consultante presentó su baja del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores mediante el Modelo 036 en el año 2014. Cuestión planteada Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión, así como exención en virtud del artículo 20.Uno.22º y posibilidad de renuncia a la exención. Contestación completa 1.- En relación con la cuestión de si el consultante mantiene la condición de empresario o profesional con posterioridad a la presentación ante la Administración tributaria de la declaración de cese en la actividad, sobre la misma se ha pronunciado expresamente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H. Los hechos en que se basa dicha sentencia se refieren expresamente a la continuación del derecho a deducir de los empresarios o profesionales cuando ya ha tenido lugar el cese de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituían su actividad empresarial o profesional. De la misma, sin embargo, puede extraerse el principio general de que el empresario o profesional no pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente. Del mismo modo y siempre que concurran el resto de requisitos y limitaciones para la deducción del Impuesto a que se ha hecho referencia, las cuotas que haya soportado la entidad consultante en el ejercicio de su actividad y que hayan sido deducidas o, en su caso, devueltas al mismo no deberán reintegrarse a la Hacienda Pública cuando, a posteriori, el consultante cese temporalmente en el desempeño de tal actividad. Finalmente, el artículo 164, apartado uno, número 1º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que sin perjuicio de lo establecido en el título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y ceses de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.”. El artículo 11 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE del 5 de septiembre), regula la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, estableciendo: “1. Quienes cesen en el desarrollo de todo tipo de actividades empresariales o profesionales o, no teniendo la condición de empresarios o profesionales, dejen de satisfacer rendimientos sujetos a retención o ingreso a cuenta deberán presentar la correspondiente declaración mediante la que comuniquen a la Administración tributaria tal circunstancia a efectos de su baja en el censo de obligados tributarios. (…). 2. La declaración de baja deberá presentarse en el plazo de un mes desde que se cumplan las condiciones previstas en el apartado 1 de este artículo, sin perjuicio de que la persona o entidad concernida deba presentar las declaraciones y cumplir las obligaciones tributarias que le incumban.”. La pérdida de la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no tendrá lugar en tanto no se cese efectivamente en la actividad correspondiente y se formule la baja en el correspondiente censo de empresarios o profesionales, estando sujeto, hasta que no se produzca dicha baja, al cumplimiento de las obligaciones formales que correspondan. No obstante, aunque se presentara el correspondiente modelo censal (036) de baja, si no se ha producido el cese efectivo no decae la obligación del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias. Del escrito de consulta parece deducirse que la sociedad no ha cesado plenamente en su actividad, dado que, hasta la fecha, no se ha producido aún la liquidación de la totalidad del patrimonio empresarial. Por lo tanto, el consultante mantendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y deberá cumplir con las obligaciones fiscales derivadas de la transmisión del local objeto de consulta, que estará sujeta al Impuesto siempre que, como así parece deducirse del escrito de consulta, forme parte de su patrimonio empresarial o profesional, aunque haya presentado la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores. 2.- En otro orden de cosas, el artículo 9 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula las operaciones asimiladas a las entregas de bienes por dicho Impuesto, dispone en su número 1º, letras a) y b) lo siguiente: “Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso: 1º. El autoconsumo de bienes. A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo. b) La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.”. La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no establece expresamente un criterio preciso para determinar el momento del devengo del Impuesto en las transferencias de bienes del patrimonio empresarial del sujeto pasivo a su patrimonio personal. No obstante, cuando el cese en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional determinase la transferencia de los bienes integrantes del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo a su patrimonio personal o la transmisión gratuita de los mismos, será de aplicación lo establecido en el artículo 9, número 1º de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito y, en consecuencia, se deberá entender producida la entrega de bienes que supone la referida transferencia o transmisión de bienes, sin perjuicio, en su caso de la regularización de las deducciones practicadas por la transmisión de un bien de inversión durante el periodo de regularización. En este sentido, si el consultante hubiera desafectado el local, en los términos señalados, de su patrimonio empresarial para su afectación a su patrimonio privado, su posterior transmisión no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- Una vez determinada la condición de empresario o profesional de la consultante, que supone que la operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, en las condiciones señaladas, será necesario valorar si la misma puede estar exenta en virtud del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992: “22.ºA) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones. (…).”. Lo anterior se entenderá sin prejuicio de la posibilidad de renunciar a dicha exención con cumplimiento de lo establecido en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, según el cual: “Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”. Los requisitos reglamentarios a que se hace referencia anteriormente se establecen por el apartado 1, artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), según el cual la antedicha renuncia ha de comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. El mismo precepto establece que dicha renuncia se efectuará operación por operación y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total o parcial del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes inmuebles. De acuerdo con la descripción realizada en el escrito de consulta, el adquirente del local sería una sociedad de responsabilidad limitada que tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, actuando en la compraventa en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y con el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición. Así pues, sería posible la renuncia a la exención siempre que se cumplan los requisitos antes descritos. 4.- Por último, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la transmisión, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: (…) 2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: (…) e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles: (…) – Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.