Se pierde el derecho a la Reserva para Inversiones en Canarias si los elementos segregados no cumplen el periodo de mantenimiento

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1854-14 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 11/07/2014 Normativa Ley 19/1994, de 6 de julio, art. 27 TRLIS/ R. D Leg 4/2004, de 5 de marzo, art. 15 Descripción de hechos La sociedad consultante es una entidad con domicilio en Canarias cuya actividad principal es la explotación de estaciones de servicio y como actividad accesoria la explotación de una finca agrícola. La entidad ha dotado en ejercicios precedentes la Reserva para Inversiones en Canarias con los beneficios procedentes de la actividad de explotación de estaciones de servicio y materializándolas en elementos necesarios para el desarrollo de la actividad agrícola. La consultante está valorando la posibilidad de realizar una segregación de la actividad agrícola, traspasando a una sociedad de nueva creación los activos y pasivos vinculados a esta actividad, entre los que se encuentra las dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias que se han materializado en la finca agrícola. Cuestión planteada Si la operación de segregación supondría el incumplimiento de los requisitos exigidos por la Ley 19/1994 en cuanto a la materialización y mantenimiento de la Reserva para Inversiones en Canarias dotada en ejercicios precedentes. Contestación completa La presente contestación partirá de la hipótesis de que la entidad consultante cumplía los requisitos previstos en el artículo 27 de la Ley 19/1994 para dotar y materializar la Reserva para Inversiones en Canarias (en adelante, “RIC”) en los ejercicios anteriores a la operación de segregación. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que deberán probarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. Así, el artículo 27 de la Ley 19/1994 establece: 1. Las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en este artículo. (…) 2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del noventa por ciento de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias. En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa. A estos efectos, se considerarán beneficios procedentes de establecimientos en Canarias los derivados de actividades económicas, incluidos los procedentes de la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, en los términos que reglamentariamente se determinen. (…) 3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa. 4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones: (…) 5. Los activos en que se materialice la inversión deberán estar situados o ser recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo, afectos y necesarios para el desarrollo de actividades económicas del sujeto pasivo, salvo en el caso de los que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario. A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago: (…) 8. Los activos en que se haya materializado la reserva para inversiones a que se refieren las letras A y C del apartado 4, así como los adquiridos por las sociedades participadas a que se refiere la letra D de ese mismo apartado, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del adquirente durante cinco años como mínimo, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso. Cuando su vida útil fuera inferior a dicho período, no se considerará incumplido este requisito cuando se proceda a la adquisición de otro elemento patrimonial que lo sustituya, que reúna los requisitos exigidos para la aplicación de la reducción prevista en este artículo y que permanezca en funcionamiento durante el tiempo necesario para completar dicho período. No podrá entenderse que esta nueva adquisición supone la materialización de las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias, salvo por el importe de la misma que excede del valor del elemento patrimonial que se sustituye y que tuvo la consideración de materialización de la reserva regulada en este artículo. En el caso de la adquisición de suelo, el plazo será de diez años. En los casos de pérdida del activo se deberá proceder a su sustitución en los términos previstos en el párrafo anterior. (…) 16. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas en el apartado 4 de este artículo, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo, salvo los contenidos en sus apartados 3, 10 y 13, dará lugar a que el sujeto pasivo proceda a la integración, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias, de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de aquélla o a la deducción de ésta, sin perjuicio de las sanciones que resulten procedentes. En el caso del incumplimiento de la obligación del ejercicio de la opción de compra prevista en los contratos de arrendamiento financiero, la integración en la base imponible tendrá lugar en el ejercicio en el que contractualmente estuviera previsto que ésta debiera haberse ejercitado. Se liquidarán intereses de demora en los términos previstos en la Ley 58/2003 y en su normativa de desarrollo. (…)” De los hechos manifestados en el escrito de la consulta no se desprende que la entidad consultante vaya acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo). Por tanto, este Centro Directivo partirá de la hipótesis de que la operación de segregación tributa con arreglo a las normas generales del Impuesto sobre Sociedades. En este sentido, el artículo 15 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece: (…) 2. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales: (…) d) Los transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial. (…) Se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el artículo 16.3 de esta ley. 3. En los supuestos previstos en los párrafos a), b), c) y d), la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable. No obstante, en el supuesto de aumento de capital por compensación de créditos, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el importe del aumento de capital, en la proporción que le corresponda, y el valor fiscal del crédito capitalizado. (…) La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas. (…) 7. En la fusión, absorción o escisión total o parcial se integrará en la base imponible de los socios la diferencia entre el valor normal del mercado de la participación recibida y el valor contable de la participación anulada. (…)” En virtud de lo anterior, cuando se produzca la escisión o segregación de parte del patrimonio de una entidad con el objeto de aportarlo a otra sociedad, se entenderá que la entidad escindida está transmitiendo los elementos que componen ese patrimonio escindido, y operación deberá valorarse siguiendo los criterios previstos en el artículo 15 del TRLIS. En consecuencia, en la medida en que los elementos que formen parte del patrimonio de la actividad agrícola, que es objeto de segregación y aportación a una nueva entidad, no cumplan el período mínimo de mantenimiento previsto en el artículo 27.8 de la Ley 19/1994 en el momento de producirse operación, se perderá el derecho a disfrutar de la RIC. En este caso, la entidad consultante deberá integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en el que se produzca el incumplimiento, las cantidades que redujeron la base imponible como consecuencia de la aplicación de la RIC, sin perjuicio de las sanciones que resulten procedentes y de la liquidación de los correspondientes intereses de demora en los términos previstos en la Ley 58/2003 y en su normativa de desarrollo, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 16 del artículo 27 de la Ley 19/1994. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.