No se computan las pérdidas patrimoniales por venta de acciones si se recompran valores homogéneos en los dos meses anteriores o posteriores

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1760-23 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/06/2023 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículo 33.5. Descripción de hechos El consultante ha realizado las siguientes operaciones respecto de las acciones de una sociedad cotizada durante 2022: - 04/05/2022 compra de 6.000 acciones. - 05/05/2022 venta de 2.000 acciones, que generan una pérdida de 800 euros. - 06/05/2022 compra de 5.000 acciones. - 09/05/2022 venta de 3.000 acciones, que generan una pérdida de 500 euros. - 10/05/2022 venta de 3.000 acciones, que generan una pérdida de 700 euros. - 10/06/2022 compra de 3.000 acciones. - 17/06/2022 venta de 3.000 acciones, que generan una pérdida de 200 euros. - 20/06/2022 compra de 3.000 acciones. - 19/07/2022 venta de 2.000 acciones, que generan una pérdida de 250 euros. - 20/07/2022 venta de 3.000 acciones, que generan una pérdida de 200 euros. - 21/07/2022 venta de 990 acciones, que generan una pérdida de 50 euros. Cuestión planteada Si puede computar en el IRPF del periodo impositivo 2022 alguna de las pérdidas patrimoniales citadas. Contestación completa De acuerdo con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la transmisión de las acciones a que se refiere el escrito de consulta constituye una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor, cuyo importe viene determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión. Por su parte, el artículo 33.5, letra f), de la LIRPF establece lo siguiente: “5. No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: f) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones. (…) En los casos previstos en los párrafos f) y g) anteriores, las pérdidas patrimoniales se integrarán a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.”. El procedimiento para la aplicación de lo previsto en el artículo 33.5.f) se articula en dos fases: 1ª.- Circunstancias que impiden su imputación en el momento en que se produce la transmisión. La Ley impide computar las pérdidas patrimoniales generadas en el momento de la transmisión, en este caso, de valores o participaciones admitidas a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores, siempre y cuando se recompren, en los dos meses anteriores o posteriores a la transmisión, valores o participaciones homogéneos. A) Compras efectuadas en los dos meses anteriores a la transmisión. A efectos de aplicar esta norma, en el caso de que existan compras efectuadas en el plazo de los dos meses anteriores a la transmisión, impiden la imputación de las pérdidas en el momento de la transmisión, únicamente, las compras que supongan una recompra, lo cual exige distinguir las siguientes situaciones: 1) Que después de la transmisión no queden acciones o participaciones en el patrimonio del contribuyente, en cuyo caso la pérdida patrimonial podrá imputarse íntegramente. 2) Que el saldo de acciones o participaciones homogéneas después de la transmisión sea igual o superior al número de acciones o participaciones compradas en los dos meses previos a la transmisión, en cuyo caso se considerará como recompra de acciones o participaciones el número total de las compradas en los dos meses previos. 3) Que el saldo de acciones o participaciones homogéneas después de la transmisión sea inferior al número de acciones o participaciones compradas en los dos meses previos a la transmisión, en cuyo caso se considerará como recompra un número de acciones de las adquiridas en dicho plazo igual al saldo de las existentes después de efectuarse la transmisión. No obstante, esta regla no resulta de aplicación cuando dentro del plazo de los dos meses anteriores a la transmisión sólo se hubiera efectuado una operación de compra y, además, al inicio de ese período no se tuvieran acciones o participaciones homogéneas. B) Compras efectuadas en los dos meses posteriores a la transmisión. Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de que las recompras efectuadas en el plazo de los dos meses posteriores a la transmisión impidan también la imputación al período de la transmisión. Por último, a efectos de la aplicación de las reglas contenidas en las letras A) y B) anteriores, debe tenerse en cuenta la posibilidad de que, en los plazos temporales marcados por la Ley, se efectúen diversas compras y ventas, pues no puede resultar que una misma compra determine la no imputación de varias pérdidas patrimoniales. Por ello, cuando tenga lugar una transmisión que origine una pérdida patrimonial y en los mencionados plazos legales se produzcan diversas compras y ventas, sólo deberán tenerse en cuenta, a efectos de determinar si existe recompra, las compras de acciones que a su vez no hayan sido consideradas previamente recompras de acciones en transmisiones anteriores. 2ª.- Momento temporal en el que puedan imputarse las pérdidas patrimoniales afectadas por las limitaciones anteriores. Las pérdidas patrimoniales que, conforme a lo señalado anteriormente, no hayan podido ser computadas en la declaración del contribuyente, podrán serlo a medida que éste transmita los valores o participaciones que se consideran recompra. Del estudio de estas normas cabe concluir que la finalidad perseguida por la Ley es no permitir la integración de las pérdidas patrimoniales en tanto el patrimonio del contribuyente permanezca constante, de tal forma que la desinversión que, en principio, conlleva la transmisión de un elemento patrimonial se reponga con la adquisición, en un determinado plazo temporal, de esos mismos elementos patrimoniales u otros homogéneos. En consecuencia, para que la pérdida patrimonial originada pueda ser integrada a medida que se produzcan las posteriores transmisiones de los elementos patrimoniales que fueron recomprados, estas transmisiones, con independencia de que determinen ganancias o pérdidas patrimoniales, deben ser también definitivas, en el sentido propugnado por el artículo 33.5 de la Ley, de tal forma que en el plazo marcado por la misma, dos meses en el supuesto de valores o participaciones que coticen, no se produzca la recompra de éstos. A estos efectos, deberán observarse los mismos criterios que los señalados anteriormente para valorar si se produce la recompra. Teniendo en cuenta lo anterior, y aplicándolo al caso concreto planteado en su escrito de consulta, cabe concluir lo siguiente: - Transmisión efectuada el 5 de mayo de 2022: venta de 2.000 acciones. Según lo indicado en su escrito de consulta, se produce una pérdida patrimonial de 800 euros, que no podrá integrarse, ya que en los dos meses posteriores se han recomprado acciones. De todas las acciones compradas en dicho plazo, se considerarán recompradas 2.000 acciones de las 5.000 acciones adquiridas el 6 de mayo de 2022. - Transmisión efectuada el 9 de mayo de 2022: venta de 3.000 acciones. Se vuelve a producir una pérdida patrimonial, que no podrá integrarse, ya que en los dos meses anteriores se han recomprado esas 3.000 acciones (la adquisición que se considera recompra es la producida el 6 de mayo de 2022, es decir, 3.000 de las 5.000 acciones adquiridas el 6 de mayo de 2022 se consideran recompra de esta venta, ya que las 2.000 acciones restantes han sido recompra de la venta del 5 de mayo de 2022). - Transmisión efectuada el 10 de mayo de 2022: venta de 3.000 acciones. Según lo indicado en su escrito de consulta, se produce una pérdida patrimonial de 700 euros, que no podrá integrarse, ya que en los dos meses posteriores se han recomprado acciones (la adquisición que se considera recompra es la producida el 10 de junio de 2022). - Transmisión efectuada el 17 de junio de 2022: venta de 3.000 acciones. Según lo indicado en su escrito de consulta, se produce una pérdida patrimonial de 200 euros, que no podrá integrarse, ya que en los dos meses posteriores se han recomprado acciones (la adquisición que se considera recompra es la producida el 20 de junio de 2022). - Transmisión efectuada el 19 de julio de 2022: venta de 2.000 acciones En este caso, se produce una pérdida patrimonial de 250 euros, que podrá computarse dado que en los dos meses anteriores o posteriores no se ha producido ninguna adquisición de acciones que suponga recompra. Adicionalmente, dado que se ha producido una transmisión definitiva de 2.000 acciones, el consultante podrá computarse en 2022 la pérdida patrimonial de la transmisión de 2.000 acciones el 5 de mayo de 2022 (800 euros). - Transmisión efectuada el 20 de julio de 2022: venta de 3.000 acciones En este caso, se produce una pérdida patrimonial de 200 euros, que podrá computarse dado que en los dos meses anteriores o posteriores no se ha producido ninguna adquisición de acciones que suponga recompra. Adicionalmente, dado que se ha producido una transmisión definitiva de 3.000 acciones, el consultante podrá computarse en 2022 la pérdida patrimonial de la transmisión de 3.000 acciones el 9 de mayo de 2022 (500 euros). - Transmisión efectuada el 21 de julio de 2022: venta de 990 acciones En este caso, se produce una pérdida patrimonial de 50 euros, que podrá computarse dado que en los dos meses anteriores o posteriores no se ha producido ninguna adquisición de acciones que suponga recompra. Adicionalmente, dado que se ha producido una transmisión definitiva de 990 acciones, el consultante podrá computarse en 2022 la pérdida patrimonial correspondiente a la transmisión de 990 de las 3.000 acciones transmitidas el 10 de mayo de 2020. Por último, debe señalarse que en el periodo impositivo que transmita de forma definitiva las 10 acciones que quedan en su poder (es decir, que en los dos meses anteriores o posteriores no se produzca una recompra de valores homogéneos), el consultante podrá imputar las pérdidas patrimoniales de 2022 que le resten por imputar. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.