Las ventas de criptomonedas tributan como ganancias patrimoniales en el IRPF y no están sujetas al IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0889-26 Órgano SG de Tributación de las Operaciones Financieras Fecha salida 22/04/2026 Normativa Ley 35/2006 arts. 33-1, 34, 35, 49 Ley 37/1992, art. 20-Uno-18 Descripción de hechos El consultante es una persona física que efectúa operaciones "peer to peer" de compraventa de criptomonedas a través de una plataforma. Cuestión planteada Tributación de estas operaciones a efectos del IRPF. Diversas cuestiones relativas a la tributación de las operaciones en el IVA. Contestación completa En primer lugar, debe señalarse que el Reglamento (UE) 2023/1114 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 31 de mayo de 2023, relativo a los mercados de criptoactivos y por el que se modifican los Reglamentos (UE) 1093/2010 y (UE) 1095/2010 y las Directivas 2013/36/UE y (UE) 2019/1937, define el concepto de criptoactivo en su artículo 3.1.5) como “una representación digital de un valor o de un derecho que puede transferirse y almacenarse electrónicamente, mediante la tecnología de registro distribuido o una tecnología similar”. Se trata de un concepto amplio que puede abarcar distintos tipos de activos virtuales, entre ellos, las monedas virtuales o criptomonedas. Por su parte, el artículo 1.5 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, dispone: “5. Se entenderá por moneda virtual aquella representación digital de valor no emitida ni garantizada por un banco central o autoridad pública, no necesariamente asociada a una moneda legalmente establecida y que no posee estatuto jurídico de moneda o dinero, pero que es aceptada como medio de cambio y puede ser transferida, almacenada o negociada electrónicamente.” Desde el punto de vista del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, este Centro Directivo viene considerando en diversas consultas vinculantes (V0999-18, V1948-21, V0648-24, entre otras) a las monedas virtuales o criptomonedas como bienes inmateriales. El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF), dispone que: “Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.” Por su parte, dispone el artículo 33.1 de la citada LIRPF: “1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.” De acuerdo con el escrito de consulta, partiendo de la premisa de que las adquisiciones y las ventas de criptomonedas no se realizan por el consultante en el ámbito de una actividad económica, las ventas darán lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales, de acuerdo con el citado artículo 33.1 de la LIRPF. El artículo 34.1.a) de la LIRPF establece, con carácter general, que el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será, en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, valores que, en el caso de transmisiones a título oneroso, vienen definidos en el artículo 35 de la LIRPF, que dispone: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. (…) 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” Por otra parte, debe señalarse que las ganancias o pérdidas patrimoniales deberán calcularse de manera independiente para cada tipo de criptomoneda. De acuerdo con lo señalado por este Centro Directivo en la consulta vinculante V0525-25 "(…) las criptomonedas de un tipo, computables por unidades o fracciones de unidades, tienen su origen en un mismo protocolo informático y todas las del mismo tipo poseen las mismas características, siendo iguales entre sí. Esta circunstancia determina que tales unidades o fracciones posean la naturaleza jurídica de bienes inmateriales fungibles, entendiendo por fungibilidad su plena intercambiabilidad: unidades de un mismo tipo de criptomoneda son sustancialmente idénticas entre sí, sin que existan diferencias objetivas que permitan individualizarlas más allá de su cuantía o código electrónico específico. Asimismo, dos unidades de una misma criptomoneda son indistinguibles en cuanto a su valor intrínseco y funcionalidad. Esta característica de fungibilidad es la que, desde un punto de vista económico y tributario, atribuye a las criptomonedas la consideración de bienes homogéneos entre sí, dentro de cada tipo o protocolo." Asimismo, es criterio de este Centro Directivo (consultas vinculantes V1604-18, V0975-22 y V0525-25, entre otras) que, cuando se efectúen ventas parciales de criptomonedas de un mismo tipo que hubieran sido adquiridas en diferentes momentos, debe considerarse que las criptomonedas que se transmiten son las adquiridas en primer lugar. Las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en las transmisiones de monedas virtuales a cambio de dinero constituyen renta del ahorro conforme a lo previsto en el artículo 46.b) de la LIRPF y se integrarán y compensarán en la base imponible del ahorro en la forma y con los límites establecidos en el artículo 49 de la misma ley. En cuanto a la segunda cuestión, relativa a la tributación de estas operaciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido, debe señalarse que el artículo 135.1.d) y e) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 11 de diciembre), establece la exención de las siguientes operaciones: “1 Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes: (…) d) las operaciones, incluida la negociación, relativas a depósitos de fondos, cuentas corrientes, pagos, giros, créditos, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos; e) las operaciones, incluida la negociación, relativas a las divisas, los billetes de banco y las monedas que sean medios legales de pago, con excepción de las monedas y billetes de colección, a saber, las monedas de oro, plata u otro metal, así como los billetes, que no sean utilizados normalmente para su función de medio legal de pago o que revistan un interés numismático;.” Dicho artículo ha sido objeto de trasposición por el artículo 20.Uno.18º, letra j) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA), que dispone la exención de: “j) Las operaciones de compra, venta o cambio y servicios análogos que tengan por objeto divisas, billetes de banco y monedas que sean medios legales de pago, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino. (…)” El criterio de este Centro Directivo, respecto a la transmisión de bitcoins, había sido expuesto, entre otras, en su contestación vinculante de 1 de octubre de 2015, número V2846-15, derivado de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 12 de junio de 2014, Granton Advertising, asunto C-416/12: “Ni la Directiva ni la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido definen el concepto de «otros efectos comerciales» u «otras órdenes de pagos». La Abogada General en el asunto C-461/12, Granton Advertising, estimó que la expresión «otros efectos comerciales» únicamente puede comprender aquellos derechos que, sin ser un crédito o un cheque, confieran un derecho a una determinada cantidad de dinero. Para concluir que tal “punto de vista también es acorde con la finalidad que yo atribuyo a la exención de las operaciones relativas a efectos comerciales. A mi juicio, se persigue tratar, a los efectos del IVA, a aquellos derechos que en el tráfico son considerados similares al dinero, como la propia entrega de dinero.” El propio Tribunal de Justicia en las conclusiones de dicho asunto estimó que la exención prevista en el artículo 13, parte B, letra d), número 3, de la Sexta Directiva (actual artículo 135.1.d) de la Directiva 2006/112/CE) se refiere a medios de pago como los cheques y que por su propio funcionamiento debe implicar una transferencia de dinero. En definitiva, si las entregas de dinero a título de contraprestación no están gravadas por el impuesto, el objetivo de esta disposición es la exención de todas aquellas operaciones que impliquen el movimiento o transferencia de dinero, ya sea directamente a través de transferencias o bien a través de diversos instrumentos como los cheques, libranzas, pagarés u otros que supongan una orden de pago. Por tanto, de la sentencia Granton Advertising se puede concluir que el concepto de «otros efectos comerciales» del artículo 135.1.d) de la Directiva 2006/112/CE está íntimamente ligado a instrumentos de pago que permiten la transferencia de dinero y que como tales operaciones financieras deben quedar exentas del impuesto. Las monedas virtuales bitcoin actúan como un medio de pago y por sus propias características deben entenderse incluidas dentro del concepto «otros efectos comerciales» por lo que su transmisión debe quedar sujeta y exenta del impuesto. No obstante, dicho criterio se ha revisado a la vista de la sentencia del TJUE de 22 de octubre de 2015, David Hedqvist, asunto C-264/14, en la que el Tribunal analiza la sujeción al impuesto de las operaciones de cambio de divisas tradicionales por la divisa virtual «bitcoin», o viceversa, señala que estas divisas virtuales no quedan incluidas dentro del ámbito de aplicación de la letra e) del artículo 135.1 de la Directiva. En este sentido, los apartados 42 y 43 de la misma, señalan que: “42. Al ser la divisa virtual «bitcoin» un medio de pago contractual, por una parte, no es posible considerarla ni una cuenta corriente ni un depósito de fondos, un pago o un giro. Por otra parte, a diferencia de los créditos, cheques y otros efectos comerciales mencionados en el artículo 135, apartado 1, letra d), de la Directiva del IVA, constituye un medio de pago directo entre los operadores que la aceptan. 43. Por tanto, operaciones como las controvertidas en el litigio principal no están incluidas en el ámbito de aplicación de las exenciones establecidas en esa disposición.” Pero, además, el Tribunal analiza la naturaleza y funciones del bitcoin para concluir que es una divisa virtual que constituye un medio de pago en los términos señalados en la letra e) del referido artículo 135.1 de la Directiva quedando por tanto exentas las operaciones realizadas con bitcoins en los términos previstos en dicha disposición. En efecto, el apartado 53 de la sentencia de 22 de octubre de 2015 concluyó lo siguiente: “En consecuencia, procede concluir que el artículo 135, apartado 1, letra e), de la Directiva del IVA se refiere igualmente a unas prestaciones de servicios como las controvertidas en el litigio principal, consistentes en un intercambio de divisas tradicionales por unidades de la divisa virtual «bitcoin», y viceversa, y realizadas a cambio del pago de un importe equivalente al margen constituido por la diferencia entre, por una parte, el precio al que el operador de que se trate compre las divisas y, por otra, el precio al que las venda a sus clientes.” Por tanto, los bitcoins, criptomonedas y demás monedas digitales son divisas que constituyen medios de pagos. De este modo, conforme a la contestación vinculante de 8 de julio de 2022, consulta número V1657-22, las consecuencias de esta afirmación son las siguientes: - El mero intercambio de una criptomoneda por cualquier otra criptomoneda, o por una divisa que constituya un medio legal de pago, son operaciones excluidas del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, no sujetas al impuesto, en la medida en que el valor de lo recibido sea igual al valor intercambiado, con independencia de la sujeción de los servicios asociados a dicho intercambio. - Los servicios financieros vinculados con las mismas (comisiones por intercambio que la consultante abona en el desarrollo de su actividad), cuando conforme a las reglas referentes al lugar de realización de las operaciones se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos establecidos en el artículo 20.Uno.18º de la LIVA. De acuerdo con lo anterior, y considerando lo expuesto en el escrito de consulta, el consultante es una persona física que efectúa operaciones de compraventa de criptomonedas con el objetivo de generar beneficios para sí aprovechando las fluctuaciones de precios del mercado. Estas operaciones, como se ha señalado, no estarán sujetas al impuesto, ni parece que el consultante adquiera la condición de empresario o profesional a efectos del impuesto ni que, por tanto, realice una actividad empresarial o profesional en los términos señalados. En consecuencia, la actividad objeto de consulta no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Finalmente, respecto a la cuestión planteada por el consultante en relación con la obligación de darse de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos, debe señalarse que se trata de una cuestión que excede del ámbito de las competencias de este Centro Directivo. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.