Una empresa consulta si los films de polietileno adhesivos usados para proteger componentes en la producción están sujetos al impuesto especial sobre envases de plástico no reutilizables. La DGT determina que, debido al carácter objetivo del concepto de envase en la ley, estos films forman parte del ámbito del impuesto.
Cuestión planteada Si dichas películas de polietileno forman parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables.
Las películas de polietileno denominadas films de procesado adhesivos forman parte del ámbito objetivo del impuesto si son no reutilizables y contienen plástico. El criterio se basa en que el concepto de envase en la Ley 7/2022 es de carácter objetivo, independientemente del uso concreto. Así, aunque actúen como barrera de protección temporal durante la fabricación, se consideran envases según el artículo 68.1.a).
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5423-26 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior y sobre el Medio Ambiente Fecha salida 30/07/2026 Normativa Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular. - 68 Descripción de hechos La entidad se dedica, entre otras actividades, a la fabricación, importación y adquisición intracomunitaria de películas de polietileno destinadas a la protección de componentes durante el proceso productivo, denominadas films de procesado adhesivos. Señala que estas películas se adhieren temporalmente a productos intermedios y constituyen un elemento esencial del proceso productivo, actuando como barrera de protección frente a erosiones provocadas por el impacto de partículas, golpes y rasguños derivados de la manipulación de los elementos que conformarán el producto final, así como frente a factores ambientales propios del proceso de fabricación, tales como el polvo o el agua. Las citadas películas permanecen adheridas a los productos intermedios durante distintas fases de fabricación y transformación, siendo retiradas o sustituidas únicamente cuando el propio proceso productivo lo requiere. Cuestión planteada Si dichas películas de polietileno forman parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Contestación completa La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en el Capítulo I del Título VII, establece la regulación del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley, se trata de “…un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.” La regulación del ámbito objetivo del Impuesto está contenida en el artículo 68.1 de la citada Ley, en virtud del cual: “1. Se incluyen en el ámbito objetivo de este impuesto: “a) Los envases no reutilizables que contengan plástico. A estos efectos tienen la consideración de envases todos los artículos diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, incluyéndose dentro de estos tanto los definidos en el artículo 2.m) de esta ley, como cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. Se considera que los envases son no reutilizables cuando no han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados. b) Los productos plásticos semielaborados destinados a la obtención de los envases a los que hace referencia la letra a), tales como las preformas o las láminas de termoplástico. c) Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables.” Por su parte, el artículo 2.m) de la de la Ley 7/2022, de 8 de abril establece que: “A los efectos de esta ley se entenderá por: (…) m) «Envase»: un envase, tal y como se define en el artículo 2.1 de la Ley 11/1997, del 24 de abril, de envases y residuos de envases.”. Actualmente, esta referencia debe entenderse hecha al artículo 2 del Real Decreto 1055/2022, de 27 de diciembre, de envases y residuos de envases (BOE de 27 de diciembre), que señala: “A efectos de lo dispuesto en este real decreto, se entenderá por: (…) f) Envase: todo producto fabricado con materiales de cualquier naturaleza y que se utilice para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, desde materias primas hasta artículos acabados, en cualquier fase de la cadena de fabricación, distribución y consumo. Se considerarán también envases todos los artículos desechables utilizados con este mismo fin. Dentro de este concepto se incluyen los envases de venta o primarios, los envases colectivos o secundarios y los envases de transporte o terciarios. Se considerarán envases los artículos que se ajusten a la definición mencionada anteriormente sin perjuicio de otras funciones que el envase también pueda desempeñar, salvo que el artículo forme parte integrante de un producto y sea necesario para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil, y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. También se considerarán envases los artículos diseñados y destinados a ser llenados en el punto de venta y los artículos desechables vendidos llenos o diseñados y destinados al llenado en el punto de venta, a condición de que desempeñen la función de envase. Los elementos del envase y elementos auxiliares integrados en él se considerarán parte del envase al que van unidos; los elementos auxiliares directamente colgados del producto o atados a él y que desempeñen la función de envase se considerarán envases, salvo que formen parte integrante del producto y todos sus elementos estén destinados a ser consumidos o eliminados conjuntamente. Son ejemplos ilustrativos de la interpretación de la definición de envase, los artículos que figuran en el anexo I.”. Sentado lo anterior, este Centro Directivo se pronunció sobre un supuesto similar al ahora consultado mediante la consulta nº V2933-23 de 22 de junio de 2023 donde se establecía que tanto las “Bobinas de películas autoadhesivas de plástico para proteger las superficies de los materiales contra su degradación durante las fases de producción, almacenamiento, montaje, transporte y manipulación (láminas de protección)”, como las “Bobinas de películas autoadhesivas de plástico necesarias para el proceso industrial que permite la transformación de los materiales de una manera homogénea y sin fisuras, sin dañar la superficie de la maquinaria y el desmolde de los productos que de otra manera se quedarían pegados a la superficie (láminas de proceso)” formaban parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Sin embargo, la normativa en materia de envases ha sido modificada por el Reglamento (UE) 2025/40 del Parlamento Europeo y del Consejo de 19 de diciembre de 2024, sobre los envases y residuos de envases, por el que se modifican el Reglamento (UE) 2019/1020 y la Directiva (UE) 2019/904 y se deroga la Directiva 94/62/CE (DOUE de 22 de enero), con efectos desde el 12 de agosto de 2026. Como indica el apartado (10) de su Preámbulo, “El presente Reglamento debe aplicarse a todos los envases introducidos en el mercado de la Unión y a todos los residuos de envases, independientemente del tipo de envase o del material utilizado. Por razones de claridad jurídica, la definición de envase que figuraba en la Directiva 94/62/CE debe reestructurarse sin modificar su sustancia (…).”. Adicionalmente, la Comisión Europea, el 30 de mayo de 2026, publicó un Documento de orientación para el Reglamento (UE) 2025/40, sobre los envases y residuos de envases, con el objeto de facilitar una interpretación uniforme de sus disposiciones. Dicho documento analiza expresamente las películas adhesivas utilizadas en procesos de producción, señalando que: “Por lo que se refiere a las películas adhesivas utilizadas en los procesos de producción de productos, pueden ser envases o no en función de su función. Las películas adhesivas para procesos pueden diseñarse para permitir o facilitar la transformación de materias primas o intermedias en productos semiacabados o finales, a través de procesos de fabricación. Si dichas películas permanecen en los productos semiacabados hasta su transformación o montaje en productos semiacabados o productos finales posteriores, y actúan como facilitadores del ciclo de fabricación y abordan necesidades técnicas distintas de dichos procesos, no son envases con arreglo al artículo 3, apartado 1, punto 1.”. De este párrafo cabe deducir que, para la Comisión Europea, un producto puede ser envase o no “en función de su función”, es decir, según sea su uso concreto o destino y los films o películas no tendrían la consideración de envase con arreglo al artículo 3.1.1 del Reglamento (UE) 2025/40 si se limitaran a permanecer en productos semiacabados, cumpliendo necesidades técnicas o facilitando el ciclo de fabricación. En cambio, si las películas se mantienen en el producto semiacabado o final posterior, sí tendrían la condición de envase. En este contexto, cabe recordar que, a efectos del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, el artículo 68. 1 de la Ley 7/2022 define como envases además de los recogidos en la normativa sectorial “cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente.” De esta forma, el concepto de envase incluido en el hecho imponible de este impuesto es de carácter objetivo, sin considerar el uso concreto que pueda hacerse del mismo. Por consiguiente, este Centro Directivo sigue considerando que las películas de polietileno destinadas a la protección de componentes durante el proceso productivo, denominadas films de procesado adhesivos, que se adhieren temporalmente a productos intermedios y constituyen un elemento esencial del proceso productivo, actuando como barrera de protección frente a erosiones provocadas por el impacto de partículas, golpes y rasguños derivados de la manipulación de los elementos que conformarán el producto final, así como frente a factores ambientales propios del proceso de fabricación, tales como el polvo o el agua, formarán parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, siempre que sean no reutilizables, en los términos del artículo 68.1.a) de la Ley 7/2022, y contengan plástico según se define éste en la letra u) del artículo 2 de la reiterada Ley 7/2022. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.