La asunción de una deuda por un tercero constituye parte de la contraprestación sujeta a IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5197-26 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 17/07/2026 Normativa Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA - 78.3.1 Descripción de hechos La empresa consultante como arrendadora resolvió un contrato de arrendamiento de bienes muebles debido al impago de las cuotas por parte de la arrendataria (Empresa B). Como consecuencia de la resolución, y según lo pactado contractualmente, se devengó una indemnización considerada como una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que tampoco se hizo efectiva. Posteriormente, la Empresa B fue declarada en concurso de acreedores manteniendo la posesión de los bienes. Un tercero (Empresa C) pretende adquirir la unidad productiva de la concursada y, para poder conservar y adquirir la propiedad de los citados bienes muebles (propiedad de la consultante), propone suscribir un reconocimiento de deuda por el importe de la indemnización, solicitando que se le emitan facturas a medida que realice los pagos diferidos. Cuestión planteada Se cuestiona si es obligatorio repercutir Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión de los pagos percibidos por la consultante. Contestación completa 1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al Impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El artículo 5 de la misma Ley regula el concepto de empresario a profesional a estos efectos, señalando que tendrán esta condición “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho artículo.”. De acuerdo con dicho apartado, son “actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”. En consecuencia, tanto la entidad consultante como las empresas intervinientes en la operación tendrán la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetas al Impuesto las operaciones que se realicen en territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Del escrito de consulta resulta que el consultante arrendó un bien mueble. Como consecuencia del incumplimiento del contrato se procedió a la rescisión del contrato y a la exigencia de una indemnización de daños y perjuicios que el arrendatario tampoco satisfizo. El arrendatario entró en concurso de acreedores y un tercero se plantea adquirir la unidad productiva en donde se encuentra el bien objeto del contrato de arrendamiento. Se cuestiona si el pago a realizar por el tercero al consultante es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Hay que tener en cuenta que la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido se debe matizar a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su interpretación de la Directiva 2006/112/CEE, de 28 de noviembre, del Consejo relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. En este particular sentido, debe citarse la sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, Asunto C-16/93, en cuyo apartado 14 se establece: "De lo anterior se deduce que una prestación de servicios sólo se realiza a "a título oneroso" en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible, si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.". Por su parte, en cuanto a la base imponible del Impuesto, el apartado uno del artículo 78 de la Ley 37/1992 dispone que: “Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”. En particular, según el apartado dos, números 1º y 7º del mismo artículo, habrá de incluirse dentro del concepto de contraprestación: “1.º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma. (…) 7º. El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.”. El artículo 78, apartado dos, número 7º de la Ley 37/1992 se refiere a aquellos supuestos en los que la contraprestación incluye la asunción de una deuda por el destinatario de la operación. Por otra parte, el artículo 78, apartado tres, número 1º de la Ley 37/1992 establece que no se incluirán en la base imponible "las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.". En lo que respecta a las indemnizaciones por incumplimiento de contrato resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95. En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera. El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva. En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia). Tal y como puso de manifiesto este Centro directivo en su contestación vinculante, de 26 de septiembre de 2018, número V2612-18, con carácter general, para determinar si existe una indemnización a los efectos del Impuesto, es preciso examinar en cada caso si la cantidad abonada tiene por objeto resarcir al perceptor por la pérdida de bienes o derechos de su patrimonio o, por el contrario, si su objetivo es retribuir operaciones realizadas que constituyen algún hecho imponible del Impuesto. Es decir, habrá que analizar si el importe pagado por la empresa adquirente del bien mueble como consecuencia del reconocimiento de deuda se corresponde con un acto de consumo realizado por la entidad perceptora, esto es, con una entrega de bienes o prestación de servicios autónoma e individualizable, o con una indemnización que tiene por objeto la reparación de ciertos daños o perjuicios. Destacar que la valoración de la existencia de un vínculo directo entre lo que se entrega y lo que se recibe es la que determina la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido como ha resaltado el propio Tribunal en sus recientes sentencias de fecha 11 de junio de 2020, Vodafone Portugal-Comunicações Pessoais SA, asunto C-43/19 o de 28 de noviembre de 2024, RHTB, asunto C-622/23. Así, en la primera de las sentencias, Asunto Vodafone Portugal, el Tribunal declara lo siguiente: “31 Una prestación de servicios solo se realiza «a título oneroso», en el sentido de este precepto, si existe entre quien efectúa la prestación y el beneficiario de esta una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo de un servicio individualizable prestado al beneficiario. Así sucede cuando existe un vínculo directo entre el servicio prestado y el contravalor recibido (sentencia de 22de noviembre de 2018, MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia, C-295/17, EU:C:2018:942, apartado 39 y jurisprudencia citada).” 3.- Del escrito de consulta resulta que un tercero adquiere la unidad productiva en la que se encuentra el bien arrendado y se compromete a adquirir tal bien pagando la deuda pendiente al consultante. En tal caso puede concluirse que los pagos realizados por el tercero son la contraprestación de una entrega de bienes (el bien arrendado) realizada a título oneroso, y, que el importe de la deuda asumida forma parte de la contraprestación de la operación que debe quedar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En consecuencia, la consultante deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, de conformidad con lo señalado en el artículo 88 de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.