Deben tributar de forma independiente la segregación y la adquisición de cuotas, sin aplicar la doctrina del TS

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5086-26 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 26/06/2026 Normativa RDLeg 1/1993 Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ITPAJD - 4 - 7 - 10 - 11 - 31 RD 828/1995 Reglamento Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ITPAJD - 70 Descripción de hechos Existe una finca que en su día fue objeto de división horizontal dando lugar a dos inmuebles diferenciados: uno adjudicado a un tío de la consultante y otro perteneciente a los abuelos. Tras el fallecimiento de los abuelos, sus tres hijos, padre y tíos de la consultante, heredaron los derechos sobre el inmueble adjudicado a los abuelos. Posteriormente falleció el padre de la consultante y desean realizar una reorganización jurídico real de las propiedades con el fin de obtener dos parcelas completamente independientes y ajustadas a la realidad física y al reparto hereditario pretendido. Van a realizar sucesivamente en una única escritura pública las siguientes operaciones: una segregación de la finca resultante en dos parcelas completamente independientes; con esta segregación desaparecerá la división horizontal ya que a la finca resultante de la segregación se le incluirá una de las viviendas; como resultado final de dicha segregación una de las parcelas se adjudicaría íntegramente a uno de los tíos de la consultante y la otra parcela se adjudicaría en un 50 por ciento al otro tío y en un 25 por cierto a la consultante y el 25 por ciento restante a su hermana. Cuestión planteada Tributación de la operación para la consultante y, si teniendo en consideración que la extinción de la división horizontal y la segregación son actos previos e imprescindibles para la disolución del proindiviso, si es aplicable a dichas operaciones la doctrina del Tribunal Supremo recogida en la Sentencia 1286/2023, de 18 de octubre, devengándose un solo AJD por la extinción del condominio. Contestación completa El artículo 2.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) determina que: “El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia”. Por otra parte, el artículo 4 del TRLITPAJD establece que: “Artículo 4. A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”. Asimismo, el artículo 7 del mismo cuerpo legal regula lo siguiente “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. (…) 5. No estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» regulado en el presente Título las operaciones enumeradas anteriormente cuando, con independencia de la condición del adquirente, los transmitentes sean empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad económica y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetos a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de un patrimonio empresarial o profesional, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”. A este respecto, el apartado 1 del artículo 10 del TRLITPAJD establece que: “1. La base imponible está constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca. A efectos de este impuesto, salvo que resulte de aplicación alguna de las reglas contenidas en los apartados siguientes de este artículo o en los artículos siguientes, se considerará valor de los bienes y derechos su valor de mercado. No obstante, si el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o ambos son superiores al valor de mercado, la mayor de esas magnitudes se tomará como base imponible. Se entenderá por valor de mercado el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas. 2. En el caso de los bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha de devengo del impuesto. No obstante, si el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos son superiores a su valor de referencia, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes. Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado. (…)”. Respecto al tipo de gravamen, el artículo 11 del TRLITPAJD establece que: “1. La cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente: a) Si se trata de la transmisión de bienes muebles o inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 6 por 100 a la transmisión de inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, y el 4 por 100, si se trata de la transmisión de bienes muebles y semovientes, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía. Este último tipo se aplicará igualmente a cualquier otro acto sujeto no comprendido en las demás letras de este apartado. La transmisión de valores tributará, en todo caso, conforme a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 12 de esta Ley”. Por otra parte, el artículo 31.2 del mismo texto legal establece que: “2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos”. A su vez, el artículo 61 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (RITPAJD), aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), establece que: “1. La disolución de comunidades que resulten gravadas en su constitución se considerará a los efectos del impuesto como disolución de sociedades, girándose la liquidación por el importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada comunero. 2. La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados”. Por último, el artículo 70 del RITPAJD dispone que: “Artículo 70. Normas especiales. 1. La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare. 2. En la base imponible de las escrituras de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno. 3. En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente”. De la escueta descripción de los hechos se derivan varias convenciones por las que se consulta: extinción de la división horizontal, la segregación de esta finca en dos nuevas fincas y la adjudicación a cada comunero de su parte. A este respecto, cabe señalar que no resulta aplicable la sentencia del Tribunal Supremo 1286-2023, de 18 de octubre de 2023, al faltar la identidad de razón entre el supuesto analizado en dicha sentencia y el objeto de la presente consulta. En efecto, en dicha sentencia, se trata de un proindiviso preexistente, el cual requiere de una división horizontal de la finca matriz a fin de poder adjudicar las resultantes a los respectivos comuneros. Sin embargo, en este caso no hay ningún proindiviso preexistente que exija necesariamente la división horizontal para poder adjudicar las fincas resultantes a los comuneros. De hecho, ya existe una división horizontal de la que surgieron dos inmuebles en la que solo hay proindiviso en uno de ellos, y lo que quieren realizar, antes de proceder a la segregación, es la extinción de la anterior división horizontal y a continuación una segregación en dos fincas diferentes, adjudicando una de las fincas a un tío y la otra finca el 50 por ciento al otro tío, un 25 por ciento a la consultante y el otro 25 por ciento a su hermana. Por tanto, la opción elegida no es más que una de las alternativas posibles, lo que impide considerar la operación idéntica a la que fue objeto de la sentencia reseñada. De hecho, en la sentencia reseñada –conocida por la consultante, ya que se refiere a ella en el escrito de consulta–, el propio Tribunal Supremo se refiere a un supuesto similar al de esta consulta, determinando que han de tributar todas las convenciones, ya que no eran necesarias para conseguir la finalidad perseguida. En concreto, determina lo siguiente en el fundamento de derecho cuarto de dicha sentencia (párrafos decimotercero a decimoquinto): “Por tanto, la división en Propiedad Horizontal constituye un antecedente necesario para poner fin a la situación de indivisión siendo, por tanto, relevantes tanto la finalidad perseguida como la relación estructural entre ambas operaciones hasta el punto de que la primera es presupuesto de la extinción de la copropiedad y consiguiente adjudicación individualizada de los inmuebles Precisamente, la no concurrencia de tales circunstancias justificó que, en nuestra sentencia 516/2020 de 19de mayo, rec. 4432/2017, ECLI:ES:TS:2020:1100, llegáramos a una conclusión diferente. En efecto, en aquel caso analizamos -a los efectos de su sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de AJD-, una serie de operaciones urbanísticas que contextualizaban unas transferencias de unidades de actuación, apreciando que las mismas no resultaban necesarias para proceder a una agregación de fincas y su posterior segregación al existir en el caso particular varias posibilidades para la cesión de aquellas, de manera que no se trataba de unas operaciones obligatorias para la reordenación del área. En definitiva, en aquel caso estábamos ante "operaciones jurídicas, que podrían haber sido diversas, pero de las cuales las partes optaron por varias de ellas porque su resultado les pareció más satisfactorio que realizar una cesión de UAs manteniendo el pro indiviso inicial, o respectando las fincas en su estado originario" lo que nos permitió concluir que tales actos "no eran necesarios para la transferencia urbanística, aunque encaminados a dicha operación, y porque su contenido excede de la mera transferencia de Uas entre las fincas, permaneciendo además una de las fincas en indiviso". Por lo tanto, no será de aplicación dicha sentencia, debiendo tributar cada convención de forma independiente. No obstante, por lo que se refiere a la extinción de la división horizontal no tributará, ya que no quedará sujeta a la cuota variable de documento notarial en la modalidad de AJD, al no tener este acto un contenido valuable, como se ha dicho en anteriores resoluciones de este Centro Directivo, entre ellas la resolución a la consulta vinculante V0363-20 de 17 de febrero. Ahora bien, la posterior segregación tributará de forma independiente por la modalidad de actos jurídicos documentados, tal y como establece el artículo 70 del RITPAJD. Con la segregación se produce una alteración física de las fincas, pero tras la misma, los comuneros siguen siendo copropietarios de las dos fincas. Una vez producida la segregación de la finca matriz, tanto la finca matriz como el terreno segregado sigue perteneciendo en comunidad entre los tíos, la consultante y su hermana. Respecto del inmueble que se adjudica la consultante al 25 por ciento, no se produce una disolución de la comunidad, ya que el inmueble va a quedar en copropiedad entre la consultante, su hermana y su tío. En realidad, lo que se está produciendo, en su caso, es la adquisición por parte de la consultante de una cuota parte a su otro tío que tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. CONCLUSIONES: Primera: No resulta aplicable la sentencia del Tribunal Supremo 1286-2023, de 18 de octubre de 2023, al faltar la identidad de razón entre el supuesto analizado en dicha sentencia y el objeto de la presente consulta. Segunda: En este caso, se va a realizar una segregación de la finca matriz de la que surge un nuevo proindiviso para, de forma inmediata, realizar una redistribución de la finca matriz y de la parte segregada. Por lo tanto, no será de aplicación dicha sentencia y la segregación de la finca tributará de forma independiente por la modalidad de actos jurídicos documentados. Tercera: Respecto del inmueble que se adjudica la consultante al 25 por ciento, no se produce una disolución de la comunidad, ya que el inmueble va a quedar en copropiedad entre la consultante, su hermana y su tío; en realidad, lo que se está produciendo es la adquisición por parte de la consultante de una cuota parte a su otro tío, y tal adjudicación tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.