Un trabajador de un organismo público español pregunta si los ingresos adicionales percibidos por un trabajo de capacitación en Costa Rica están exentos. La DGT responde que la exención requiere que los rendimientos deriven de una relación laboral o estatutaria.
Cuestión planteada Si le resulta de aplicación la exención establecida en el artículo 7 p) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La exención del artículo 7 p) de la LIRPF solo se aplica a rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria. En este caso, el acuerdo de servicio establece que el consultante actúa a título personal y no es miembro del personal de la entidad contratante. Al no existir una relación laboral, no procede la aplicación de la exención.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2974-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/11/2018 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 7 p). RIRPF, RD 439/2007, Art. 6. Descripción de hechos El consultante desarrolla su actividad laboral en un organismo público de investigación español e indica que fue requerido para un trabajo de capacitación e instalación y diseño en Costa Rica a cargo de la Agencia Internacional de la Energía Atómica. Añade que dicho trabajo lo realizó en un laboratorio de Costa Rica y que por el mismo percibió -de dicha Agencia Internacional- una remuneración adicional (3.600 euros) y unas dietas (1.979,93 euros), siendo -la citada Agencia Internacional- la contratante (aporta un Acuerdo de Servicio Especial entre el consultante y la Agencia Internacional, cuya duración abarca desde el 13 de noviembre de 2017 hasta la finalización de los servicios y, en cualquier caso, no más tarde del 24 de noviembre de 2017). Cuestión planteada Si le resulta de aplicación la exención establecida en el artículo 7 p) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa La presente contestación se formula partiendo de que el consultante tiene su residencia habitual en España según lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, por lo que tiene la consideración de contribuyente del Impuesto. Partiendo de lo anterior, procede analizar si resulta de aplicación la exención contenida en el artículo 7 p) de la LIRPF, el cual establece que estarán exentos: “p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. 2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.”. Por su parte, el artículo 6 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, dispone lo siguiente: “1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7. p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria. 2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. 2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero. Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año. 3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.”. Según ha señalado este Centro Directivo esta exención no resulta aplicable a todos los rendimientos del trabajo. La expresión “trabajos” que figura en el artículo 7 p) debe entenderse referida a los rendimientos del trabajo definidos en el artículo 17.1 de la LIRPF, es decir, los rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria, así como a determinados supuestos contemplados en el artículo 17.2 de la LIRPF (como sería el caso de las relaciones laborales de carácter especial). En primer lugar, se ha de indicar que la calificación de un contrato como laboral es una cuestión ajena al ámbito tributario. No obstante, en el Acuerdo de Servicio Especial, en el apartado II.b (Status del Suscriptor), figura que el suscriptor (el consultante) actuará a título personal y no como representante de un Gobierno o de cualquier otra autoridad o entidad externa a la Agencia Internacional. Asimismo, se añade que el suscriptor no será considerado en ningún sentido como miembro del personal de la Agencia Internacional. Por tanto, la inexistencia de una relación laboral impedirá la aplicación al caso planteado de la exención prevista en la letra p) del artículo 7 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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