No se debe incluir la compensación por venta de madera en el modelo 303 si se aplica el Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1640-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 18/06/2026 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículo 32. LIVA, Ley 37/1992, artículos 4, 5 y 124 a 134 bis. Descripción de hechos El consultante, persona física, tiene como actividad principal la odontología (epígrafe IAE 834, Odontólogos Profesionales) y como actividad accesoria la de médico especialista en estética (epígrafe IAE 832, Médicos Especialistas). Además, tiene una explotación agrícola de la que no ha obtenido ingresos hasta la fecha. El consultante tributa en el Impuesto sobre el Valor Añadido, por una parte, el régimen general del Impuesto, aplicando prorrata al realizar actividades exentas y actividades sujetas y no exentas, y por el Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca por su actividad agrícola. Además, es propietario de una finca de monte de la que ha vendido madera de eucalipto en 2025. Cuestión planteada 1.) Si en la autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido (modelo 303) debe incluir, además de las cuotas por su actividad no exenta, el tanto de compensación aplicado en la venta de madera. 2.) Si debe incorporar los rendimientos obtenidos por la venta de madera al efectuar los pagos fraccionados y si es posible la aplicación de la reducción prevista en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa 1.) Impuesto sobre el Valor Añadido. Primero.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (…)”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…)”. En consecuencia, el consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. Segundo.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, recoge el Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca en su Título IX, Capítulo III, artículos 124 a 134bis y, en particular, en relación con las obligaciones de los sujetos pasivos acogidos a dicho régimen establece, en su artículo 129, lo siguiente: “Uno. Los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial no estarán sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X y XI de esta Ley, a excepción de las contempladas en el artículo 164, apartado uno, números 1.o, 2.o y 5.o de dicha Ley y de las de registro y contabilización, que se determinen reglamentariamente. La regla anterior también será de aplicación respecto de las entregas de bienes de inversión distintos de los bienes inmuebles, utilizados exclusivamente en las referidas actividades. Dos. Se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior las operaciones siguientes: 1.º Las importaciones de bienes. 2.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes. 3.º Las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.o de esta Ley. Tres. Si los empresarios acogidos a este régimen especial realizasen actividades en otros sectores diferenciados, deberán llevar y conservar en debida forma los libros y documentos que se determinen reglamentariamente.” Por tanto, el consultante no deberá incluir en el modelo 303 de autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido los ingresos derivados de su actividad de venta de madera de eucalipto acogida al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca incluida la compensación a tanto alzado percibida por el consultante por la venta de madera, derivada del régimen especial, sin perjuicio, en su caso, de la liquidación del Impuesto por sus actividades sometidas al régimen general del Impuesto. Tercero.- Por otra parte, en relación con el resto de las actividades no acogidas al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca, el artículo 164, apartado uno, número 6º de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los límites, requisitos y condiciones que se determinen reglamentariamente a: “6º.- Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante. Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.”. El artículo 71, apartados 4 y 7 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 28 de diciembre (BOE del 31), disponen que: “4. La declaración-liquidación deberá cumplimentarse y ajustarse al modelo que, para cada supuesto, determine el Ministro de Hacienda y Función Pública y presentarse durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación trimestral. Sin embargo, la declaración-liquidación correspondiente al último período del año deberá presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes de enero. Las declaraciones-liquidaciones correspondientes a las personas y entidades a que se refiere el artículo62.6, párrafo primero, de este Reglamento, deberán presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación mensual, o hasta el último día del mes de febrero en el caso de la declaración-liquidación correspondiente al mes de enero. (…) 7. Además de las declaraciones-liquidaciones a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma, plazos e impresos que, para cada supuesto, se apruebe por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. (…)”. En este sentido, en relación con el modelo 303, de declaración-liquidación periódica, deberá atenderse a las instrucciones determinadas por la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, (BOE de 30 de diciembre), por la que se aprueban, entre otros, el modelo 303 Impuesto sobre el Valor Añadido, modificada por la Orden EHA/1033/2011, de 18 de abril, (BOE de 27 de abril), también modificada por Orden HAP/2215/2013, de 26 de noviembre, (BOE de 29 de noviembre) y por Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre (BOE de 19 de diciembre). Por su parte, la declaración-resumen anual (modelo 390) se regirá por lo dispuesto en la Orden EHA/3111/2009, de 5 de noviembre, (BOE de 20 de noviembre) por la que se aprueba el modelo 390 de declaración-resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido, modificada a través de Orden EHA/3061/2010, de 22 de noviembre (BOE de 30 de noviembre, también a través de Orden HAP/2725/2012, de 19 de diciembre (BOE de 21 de diciembre), a través de la Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre, (BOE de 30 de noviembre), por la Orden HAP/2429/2015, de 10 de noviembre, (BOE de 18 de noviembre) y, últimamente, por la Orden HAP/1626/2016. En cuanto a la forma de cumplimentar el modelo 303 de declaración del Impuesto y, en todo caso, en relación al detalle de cada una de las obligaciones formales que la consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes. De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido. A estos efectos podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el teléfono general de información tributaria básica: 915-54-87-70 o al 913-33-53-33 para información, asistencia y cita; o a través de su sede electrónica: https://sede.agenciatributaria.gob.es/ 2.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La venta de la madera que ha producido el terreno de su propiedad constituye a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas una actividad económica forestal. Estas actividades forestales están incluidas en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva. Ahora bien, en el caso planteado, el consultante desarrolla dos actividades profesionales que determinan el rendimiento neto por el método de estimación directa, modalidad simplificada. Por ello, es de aplicación lo dispuesto en el artículo 35 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que establece: “Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna actividad económica por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por dicho método, en la modalidad correspondiente.” Por tanto, a causa de la incompatibilidad entre la estimación directa y la estimación objetiva, el rendimiento derivado de la actividad forestal no se podrá determinar por el método de estimación objetiva, debiéndose determinar por el método de estimación directa, en la modalidad que corresponda. Por lo que se refiere al importe del pago fraccionado, y partiendo de la base de que el consultante está obligado al mismo conforme a lo dispuesto en el artículo 109 del RIRPF, el artículo 110 de dicho texto legal establece lo siguiente: “1. Los contribuyentes a que se refiere el artículo anterior ingresarán, en cada plazo, las cantidades siguientes: a) Por las actividades que estuvieran en el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, el 20 por ciento del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre a que se refiere el pago fraccionado. De la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en esta letra se deducirán los pagos fraccionados que, en relación con estas actividades, habría correspondido ingresar en los trimestres anteriores del mismo año si no se hubiera aplicado lo dispuesto en la letra c) del apartado 3 de este artículo. b) (…) c) Tratándose de actividades agrícolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el método de determinación del rendimiento neto, el 2 por ciento del volumen de ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones. (...)”. Por lo tanto, al tratarse de una actividad forestal, deberá incorporar al pago fraccionado correspondiente el 2 por ciento del volumen de ingresos del trimestre relativo a la venta de madera. Todo ello sin perjuicio de que en su declaración de IRPF incorpore igualmente la totalidad de los ingresos obtenidos durante todo el periodo impositivo por la venta de madera. Por último, en relación al cálculo de los rendimientos netos de la actividad forestal a incorporar en su declaración anual de IRPF, el artículo 32.1 de la LIRPF establece una reducción del 30 por ciento sobre los rendimientos netos de actividades económicas, al disponer: “1. Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 30 por ciento, cuando, en ambos casos, se imputen en un único período impositivo. La cuantía del rendimiento neto a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. No resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos.” Por lo tanto, solo en el caso de que se cumplan los requisitos previstos en el citado artículo 32.1 de la LIRPF, en especial el previsto en el último párrafo, el consultante podrá aplicar a los ingresos de la actividad forestal la mencionada reducción. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.