La donación de participaciones no permite la reducción en ISD si el director no es pariente de los donatarios

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1071-26 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 14/05/2026 Normativa Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos Ley 29/1987 art. 20-6 Descripción de hechos Las entidades A y B se dedican al arrendamiento de inmuebles; disponen de un local destinado exclusivamente a la gestión de la actividad y cuentan con personal contratado a jornada completa dedicado de forma específica a la gestión y administración de sus respectivas carteras y proyectos. El capital social de las entidades A y B se encuentra distribuido entre socios pertenecientes al mismo núcleo familiar, integrando un grupo de diez hermanos que ostentan el 100 por cien de las participaciones en ambas sociedades, entre los socios se encuentra la consultante. La hermana de la consultante ostenta la dirección de la entidad percibiendo una retribución que representa más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. La consultante, proyecta la donación de la nuda propiedad de sus participaciones a favor de sus cinco hijos, reservándose el usufructo vitalicio. Cuestión planteada Primera: Si las participaciones sociales de A y B reúnen los requisitos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio para su consideración como bienes exentos en sede de la donante. Contestación completa En primer lugar, debe ponerse de manifiesto que la tributación de la donación de la nuda propiedad de las participaciones se rige por el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD-, no por al artículo 20.2.c). A este respecto el artículo 20.6 de la LISD dispone lo siguiente: "Artículo 20. Base Liquidable. (…) 6. En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes: a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez. b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión. A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad. c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo. Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo. En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora". Como puede advertirse, la aplicación de la reducción exige la exención previa del donante en el Impuesto sobre el Patrimonio de los elementos transmitidos. En ese sentido, el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio (BOE de 7 de junio), del Impuesto sobre el Patrimonio, que regula el impuesto –en adelante LIP–, establece la exención en los términos siguientes: "Artículo 4. Bines y derechos exentos. (…) Ocho. (…) Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes: a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes: Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. A los efectos previstos en esta letra: Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad. A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos: 1º No se computarán los valores siguientes: Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias. Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas. Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto. Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra. 2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora". Por otra parte, el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE núm. 266, del 6 de noviembre de 1999) establece lo siguiente: “Artículo 5. Condiciones de la exención en los supuestos de participaciones en entidades. 1. Para que resulte de aplicación la exención a que se refiere el artículo anterior, habrán de concurrir las siguientes condiciones: (…) d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en el seno de la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. A tales efectos, no se computarán los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de exención en este impuesto. Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas a las que se refiere el párrafo c) de este apartado, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. (..)”. De acuerdo con los preceptos reproducidos, para que el consultante donatario tenga derecho a la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la donante debe tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio sobre dichas participaciones; para que esto ocurra se deben cumplir las condiciones previstas en las letras a), b) y c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP. Uno de los requisitos para que las participaciones en entidades puedan acceder a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio regulada en el artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, es que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, esto es, que realice una actividad económica. El apartado a) del artículo 4.Ocho.Dos. de la LIP remite pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si existe actividad económica o si un elemento está o no afecto a ella. En este sentido, y en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), –en adelante LIRPF– delimita cuando esta actividad constituye una actividad económica, estableciendo lo siguiente: “A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”. Por lo tanto, para que la actividad de arrendamiento de inmuebles realizada por las entidades A y B pueda considerarse como actividad económica, a efectos de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, será preciso que se cumpla el requisito previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF, cuya finalidad es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter. En relación con el requisito exigido de que se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, se debe precisar que sólo se entenderá cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa. Dicho requisito parece que se cumple, ya que la consultante manifiesta que las entidades disponen de personal que se dedica a dichas funciones. Respecto al requisito de la letra b) también se cumple, ya que la consultante y sus hermanos poseen el 100 por cien de las participaciones y todos pertenecen al mismo grupo familiar ya que son colaterales de segundo grado. Para el acceso a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, respecto del cumplimiento del requisito previsto en la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, referente a las funciones de dirección en la entidad, debe percibir una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal y cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas del grupo de parentesco, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, la hermana de la consultante ejerce el cargo de administrador en la entidad percibiendo una remuneración por el ejercicio de este cargo que supone más del 50 por cien de sus retribuciones totales, por lo que se cumpliría el requisito del apartado c). Por lo tanto, al cumplir los requisitos que establecen los apartados a) b) y c), la consultante tiene derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. Para que los hijos de la consultante, futuros donatarios, puedan aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la LISD para la donación de las participaciones, se deben cumplir los requisitos de los apartados a), b) y c) previstos en dicho artículo. Sin entrar a valorar el resto de los apartados del artículo 20.6), en el presente caso, el apartado c) no se cumpliría porque al ser la persona que ejerce las funciones de dirección de las entidades tía de los donatarios, colateral de tercer grado de estos, no entrarían a formar parte de su grupo de parentesco, ya que la letra b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP establece como grupo familiar hasta colateral de segundo grado. Por tanto, los donatarios no gozarán de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, por lo que no podrán aplicarse la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. CONCLUSIONES: Primera: La consultante, futura donante, cumple en sede todos los requisitos del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP para tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por las participaciones de las que es titular en las entidades A y B. Segunda: Los donatarios no podrán aplicarse la reducción que establece el artículo 20.6 de la LISD, por no cumplirse el requisito previsto en su apartado c), ya que no podrán aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio al no pertenecer a su grupo de parentesco la persona que ejerce las funciones de dirección de las entidades A y B, al ser esta colateral de tercer grado. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.