Las agencias de viajes pueden optar por el régimen general de IVA si el cliente es un empresario con derecho a deducción

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5062-26 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 23/06/2026 Normativa Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA - 69 - 70 - 90 - 141 - 164 Descripción de hechos La consultante es una agencia de viajes que va a prestar en nombre propio una serie de servicios a una empresa establecida en Francia entre los que se incluyen servicios de transporte, alojamiento, restauración y actividades de ocio en territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido que a su vez son adquiridos por la consultante a otros empresarios o profesionales. Cuestión planteada Si las operaciones consultadas pueden tributar en el Impuesto sobre el Valor Añadido acogidas al régimen general de dicho Impuesto. Contestación completa 1.- El Capítulo VI del Título IX de la Ley 37/1992, artículos 141 a 147, regula el régimen especial de agencias de viajes. En este sentido, el artículo 141 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece lo siguiente: “Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación: 1.º A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales. A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos. 2.º A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos y cualquier empresario o profesional en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior. Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las operaciones llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios. Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos.”. Por lo tanto, será de aplicación el régimen especial de las agencias de viajes a las prestaciones de servicios que constituyan un servicio de viajes compuesto necesariamente por un único servicio principal de alojamiento o de transporte, o por un servicio de transporte y/o alojamiento prestado conjuntamente con otros servicios accesorios o complementarios de los mismos. Estos servicios a los que resulte aplicable el régimen especial de las agencias de viaje deberán prestarse al cliente en nombre propio, utilizando para ello bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales. Según el escrito de consulta, la consultante plantea que actuará en nombre propio frente a sus clientes, y los servicios prestados incluirán además de alojamiento y transportes también servicios de restauración y ocio, y utilizará bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales. Por tanto, resultará de aplicación el régimen especial de agencias de viajes a las operaciones realizadas. 2.- Por su parte y respecto del lugar de realización del hecho imponible realizado por el consultante viene regulado en el artículo 144 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido que establece: “Las operaciones efectuadas por las agencias respecto de cada viajero para la realización de un viaje tendrán la consideración de prestación de servicios única, aunque se le proporcionen varias entregas o servicios en el marco del citado viaje. Dicha prestación se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la operación.”. Por tanto, el régimen especial de las agencias de viajes regulado en los artículos 141 a 147 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, será aplicable a las personas o entidades que realicen las operaciones descritas en el citado artículo 141. Por otra parte, en la medida que según la información aportada la consultante tiene su sede de actividad económica en el territorio de aplicación del Impuesto quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de viajes que preste y sometidos al régimen especial contenido en la Ley 37/1992. Por su parte, en cuanto al tipo impositivo aplicable cuando la prestación de servicios única sometida al régimen especial de las agencias de viajes no esté exenta del Impuesto, de acuerdo con el artículo 143 de la Ley 37/1992, según el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992: “Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”. No siendo aplicable ningún tipo impositivo reducido, previstos por el artículo 91 de la Ley 37/1992, a la prestación de servicios única sometida al régimen especial de las agencias de viajes, dicha prestación de servicios tributará al tipo general del 21 por ciento, como se ha señalado de forma reiterada por este Centro directivo, por todas, en la contestación vinculante de 29 de abril de 2021, número V1158-21. No obstante, no existe obligación de repercutir la cuota separadamente en factura, como establece el artículo 142 de la Ley 37/1992, según el cual: “En las operaciones a las que resulte aplicable este régimen especial los sujetos pasivos no estarán obligados a consignar en factura separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse, en su caso, comprendida en el precio de la operación.”. Respecto al régimen de deducción en relación con las operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial de agencias de viajes, según el artículo 146 de la Ley 37/1992: “Las agencias de viajes a las que se aplique este régimen especial podrán practicar sus deducciones en los términos establecidos en el Título VIII de esta Ley. No obstante, no podrán deducir el Impuesto soportado en las adquisiciones de bienes y servicios que, efectuadas para la realización del viaje, redunden directamente en beneficio del viajero.”. 3.- Sin perjuicio de lo anterior, es posible optar por la aplicación del régimen general en los términos contenidos en el artículo 147 de la Ley 37/1992, y en el artículo 52 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre). En este sentido, el artículo 147 de la Ley 37/1992 establece un supuesto de no aplicación del régimen especial en los siguientes términos: “Por excepción a lo previsto en el artículo 141 de esta Ley, y en la forma que se establezca reglamentariamente, los sujetos pasivos podrán no aplicar el régimen especial previsto en este Capítulo y aplicar el régimen general de este Impuesto, operación por operación, respecto de aquellos servicios que realicen y de los que sean destinatarios empresarios o profesionales que tengan derecho a la deducción o a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo previsto en el Título VIII de esta Ley.”. Por su parte, el artículo 52 del Reglamento del Impuesto señala, en relación con la opción por la aplicación del régimen general del Impuesto, lo siguiente: “La opción por la aplicación del régimen general del impuesto a que se refiere el artículo 147 de la Ley del Impuesto, se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo. Dicha opción deberá comunicarse por escrito al destinatario de la operación, con carácter previo o simultáneo a la prestación de los servicios de hospedaje, transporte u otros accesorios o complementarios a los mismos. No obstante, se presumirá realizada la comunicación cuando la factura que se expida no contenga la mención a que se refieren los artículos 6.1.n) y 7.1.i) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.”. Por tanto, será posible optar por la aplicación del régimen general, operación por operación, cuando su destinatario sea un empresario o profesional que tenga derecho a la deducción o devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido. Lo anterior será de aplicación con independencia del lugar donde se encuentre establecido el destinatario del servicio, siempre que tenga la condición de empresario o profesional y tenga derecho a la deducción o devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en el territorio de aplicación del Impuesto según las normas generales contenidas en el Titulo VIII de la Ley 37/1992. Debe tenerse en cuenta que tratándose de clientes, empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, será posible la referida opción a la no aplicación del régimen especial cuando tengan derecho a la devolución de las cuotas soportadas en dicho territorio en virtud de lo establecido en los artículos 119 y 119 bis de la Ley 37/1992 que regulan el régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, y el régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, respectivamente. 4.- Debe tenerse en cuenta que la opción a la no aplicación del régimen especial determinará para la consultante la tributación de cada prestación de servicios de manera independiente, según las normas que le sean aplicables y, en particular, en relación con el lugar de realización del hecho imponible y tipo impositivo, de tal forma que estos servicios únicamente quedarán gravados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando, conforme a las reglas contenidas en los artículos 69 a 72 de la Ley 37/1992, se entiendan realizados en dicho territorio. En este sentido los citados preceptos disponen: Principio del formulario “Final del formulario Artículo 69. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales. Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. (…) Artículo 70. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales. Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios: 1.º Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio. Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios: a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas. (…) h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario. 2.º Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley: a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario. b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el artículo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal. 3.º El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio. (…) 5.º A) Los de restauración y catering en los siguientes supuestos: a) Los prestados a bordo de un buque, de un avión o de un tren, en el curso de la parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad cuyo lugar de inicio se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto. Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto. b) Los restantes servicios de restauración y catering cuando se presten materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto. (…)”. Según la información aportada la consultante va a prestar, para un empresario o profesional establecido en Francia, servicios de transporte, alojamiento, restauración y actividades de ocio y cuestiona donde se deben entender realizadas dichas operaciones. Así, a los servicios consultados resultan aplicables reglas especiales reguladas en el artículo 70 de la Ley 37/1992. Según la escasa información aportada se deduce que los servicios de transporte que va a prestar la sociedad consultante se refieren a transporte de pasajeros entre dos puntos del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que, de ser así, los mismos estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido según lo indicado en el artículo 70.Uno.2º de la Ley 37/1992 por discurrir todo el transporte por el territorio de aplicación de dicho Impuesto. Los servicios de alojamiento por su parte, también se entenderán realizados en territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y sujetos a dicho Impuesto en la media que los inmuebles en los que se realice el alojamiento se encuentren situados en dicho territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del mismo modo, los servicios de restauración se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y sujetos al mismo en la medida que se presten materialmente en dicho territorio como parece deducirse de la información aportada. Por último, en cuanto a los servicios de ocio, no se concreta en qué consisten los mismos, pero en la medida que supongan el acceso a un evento o manifestación recreativa que se desarrolle materialmente en territorio de aplicación del Impuesto estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, en atención al artículo 70.Uno.3º de la Ley 37/1992. Por último, si se prestara a un empresario establecido fuera del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido algún otro servicio al que no resulte aplicable ninguna regla especial, el mismo conforme a la regla general del artículo 69.Uno.1º no estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido. 5.- Por último, en cuanto a la obligación de expedir factura, el artículo 164.Uno.3º de la Ley 37/1992 dispone que los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente a expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente. El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre). El artículo 2, del citado Reglamento, establece lo siguiente: “1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido. También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto. 2. Deberá expedirse factura y copia de esta en todo caso en las siguientes operaciones: a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria. (…).”. Por su parte, el artículo 6 del Reglamento de Facturación regula el contenido de las facturas y establece que: “1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones: a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa. (…) b) La fecha de su expedición. c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones. d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura. Asimismo, será obligatoria la consignación del Número de Identificación Fiscal del destinatario en los siguientes casos: (…) n) En caso de aplicación del régimen especial de las agencias de viajes, la mención «régimen especial de las agencias de viajes».” (…)”. Por tanto, en el caso de que las operaciones consultadas tributaran acogidas al régimen especial del criterio de caja por no haberse optado por la aplicación del régimen general según lo dispuesto en el artículo 147 de la Ley 37/1992, en las mismas deberá constar de manera expresa la mención “régimen especial de las agencias de viajes”. 6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.