Se puede aplicar el régimen especial de aportaciones no dinerarias y canje de valores si se cumplen los requisitos legales

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3323-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 28/10/2015 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76, 80, 87 y 89 Descripción de hechos El matrimonio consultante está casado en el régimen económico matrimonial de gananciales. Ambos cónyuges son titulares, como bienes gananciales, de acciones o participaciones sociales de las entidades A (45%), B (99,73%) y C (50%). Dichos porcentajes se corresponden con los porcentajes de derechos de voto de las mencionadas entidades. Los consultantes pretenden aportar, a una entidad de nueva constitución (NEW), sus participaciones en las entidades A, B y C, recibiendo en contraprestación la totalidad de las participaciones de NEW. NEW contará con los medios materiales y humanos necesarios para la adecuada gestión y administración de sus participaciones empresariales. La operación se pretende realizar por los siguientes motivos: - Plasmar la voluntad de los inversores últimos de tratar las diversas inversiones como una única inversión (la participación en NEW). - Permitir el mantenimiento de la unidad de decisión respecto de las diversas inversiones de los cónyuges en las distintas empresas. - Conseguir una dirección y gestión unificada, simplificada y centralizada de la inversión en el conjunto de empresas, favoreciendo la planificación y centralización de la toma de decisiones inherentes a la tenencia de las participaciones. - Acometer nuevas inversiones empresariales desde una única sociedad cabecera que será el vehículo para canalizar y gestionar futuras nuevas inversiones. - Optimizar la situación bancaria y financiera, mejorando las posibilidades de captar pasivo, abaratando sus costes, y de obtener los avales y garantías necesarios para la ejecución de los proyectos de las participadas. - Favorecer y mejorar la financiación de nuevas inversiones o proyectos empresariales familiares a través de los recursos que se obtengan de las sociedades actuales (dividendos principalmente). Cuestión planteada Si la operación planteada puede acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y si los motivos expuestos tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos. Contestación completa El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. En cuanto a la aportación de la participación mayoritaria en la sociedad B, el artículo 76.5 de la LIS establece: “5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.” A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos: “1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de los no Residentes las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes: a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España. Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el presente capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CE del Consejo, de 19 de octubre, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados. b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CE.” Por lo tanto, en la medida en que la entidad NEW adquiera participaciones en el capital social de otra (B) que le permitan obtener la mayoría de los derechos de voto de la misma ((99,73%), que los socios que realizan el canje residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, B sea residente en España, y que la entidad beneficiaria de la aportación (NEW) sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CE, se podrá aplicar a la operación planteada, de aportación de las participaciones en B, el régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en los artículos 76.5 y 80.1 de este texto legal. Por otro lado, en cuanto a la aportación de las participaciones en A y C, el artículo 87 de la LIS establece: “1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos: a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados. b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento. c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes: 1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. 2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad. 3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación. (…).” En el supuesto concreto planteado, las personas físicas consultantes pretenden aportar una participación en el capital social de las entidades A y C, de al menos un 5% cada uno, respectivamente (en concreto, ostentan en gananciales un 45% en A y un 50% en C, por lo que cada cónyuge es titular pro indiviso de un 22,5% de A y un 25% de C). Además, según afirman los datos de la consulta, tras la operación de aportación no dineraria planteada, las personas físicas consultantes participarán íntegramente en el capital social de la entidad beneficiaria de la aportación. Asimismo, es necesario que los consultantes ostenten sus participaciones en A y C de manera ininterrumpida durante el año anterior a la fecha del documento público en el que se formalice la operación, que a las entidades A y C no les resulte de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, ni de uniones temporales de empresas, ni tengan como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio, y que NEW sea residente en territorio español. Por lo tanto, en la medida en que se cumplan los requisitos mencionados con anterioridad, la operación de aportación no dineraria de las participaciones en A y C, por parte del matrimonio consultante, se podrá acoger al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS, en los términos establecidos en el artículo 87 del mencionado texto legal. Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…)” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS. En el escrito de consulta se indica que la operación se pretende realizar con la finalidad de plasmar la voluntad de los inversores últimos de tratar las diversas inversiones como una única inversión (la participación en NEW); permitir el mantenimiento de la unidad de decisión respecto de las diversas inversiones de los cónyuges en las distintas empresas; conseguir una dirección y gestión unificada, simplificada y centralizada de la inversión en el conjunto de empresas, favoreciendo la planificación y centralización de la toma de decisiones inherentes a la tenencia de las participaciones; acometer nuevas inversiones empresariales desde una única sociedad cabecera que será el vehículo para canalizar y gestionar futuras nuevas inversiones; optimizar la situación bancaria y financiera, mejorando las posibilidades de captar pasivo, abaratando sus costes, y de obtener los avales y garantías necesarios para la ejecución de los proyectos de las participadas; y favorecer y mejorar la financiación de nuevas inversiones o proyectos empresariales familiares a través de los recursos que se obtengan de las sociedades actuales (dividendos principalmente). Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.