El régimen de recargo de equivalencia no se aplica a la venta de tabletas tras su reparación o fabricación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2621-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 13/10/2017 Normativa Ley 37/1992 arts. 148, 149; RIVA art- 54 Descripción de hechos El consultante es una persona física que ejerce una actividad incluida en el epígrafe del Impuestos de Actividades Económicas (IAE en adelante) 659.9 tributando en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas mediante el régimen de estimación directa simplificada y en el Impuesto sobre el Valor Añadido mediante el régimen especial del recargo de equivalencia. El consultante va a iniciar una nueva actividad consistente en la adquisición de tabletas digitales averiadas para repararlas él mismo y, una vez reparadas, venderlas. Cuestión planteada Epígrafe del Impuesto de Actividades Económicas en el que debería darse de alta. Régimen del Impuesto sobre el Valor Añadido en el que quedaría englobada la nueva actividad. Contestación completa A) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente: 1.- El hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas viene definido en el artículo 78, apartado 1, del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, como el constituido “por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto”, cuando en dicho ejercicio se ordenen por cuenta propia medios de producción y recursos humanos o uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (art. 79.1 TRLRHL). La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”. En la regla 4ª, se establece el régimen general de facultades, el apartado 1 dispone que “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”. En el apartado 2.A) de dicha regla 4ª se establece que “El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades mineras e industriales, clasificadas en las Divisiones 1 a 4 de la Sección 1ª de las Tarifas, faculta para la venta al por mayor y al por menor, así como para la exportación, de las materias, productos, subproductos y residuos, obtenidos como consecuencia de tales actividades.”. 2.- El epígrafe 691.9 de la sección primera de las Tarifas se clasifica la actividad de “Reparación de otros bienes de consumo (n.c.o.p.)”. En la nota adjunta “Este epígrafe comprende la reparación de bienes de consumo no especificados en los epígrafes anteriores de este grupo, tales como ( …) reparación y conservación de máquinas de escribir, máquinas de coser y hacer punto, aparatos fotográficos y ópticos, instrumentos de música, juguetes, cuchillos, tijeras, paraguas, plumas estilográficas, muebles, etc. Asimismo este epígrafe faculta para el duplicado de llaves.”. Por consiguiente, en el mismo se clasificará la prestación de servicios de reparación y mantenimiento de máquinas y equipos de oficina. Y en el grupo 330 de la sección primera de las Tarifas se clasifica la actividad de “Construcción de máquinas de oficina y ordenadores (incluida su instalación)”. Dicho grupo dispone de una nota adjunta, mediante la cual se establece que comprende “la construcción de máquinas de escribir, estenotipia y similares; calculadoras, sumadoras, máquinas contables, cajas registradoras y similares; copiadoras y reproductoras de documentos (excepto fotocopiadoras); perforadoras, verificadoras y clasificadoras de fichas; equipos para el proceso electrónico de datos, incluidas su instalación, así como la fabricación de equipo, piezas y accesorios para estas máquinas.”. 3.- Visto lo anterior y según se desprende de su escrito de consulta, la consultante realiza la actividad de reparación de tabletas digitales, actividad que se sitúa en un lugar intermedio entre la fabricación y la mera reparación, de tal forma que se pueden dar dos situaciones distintas respecto de las cuales el criterio es el siguiente: -Si la actividad denominada de reparación supone una transformación sustancial de las citadas tabletas, viejas o deterioradas para la elaboración de unas nuevas, las cuales una vez arregladas son vendidas por la consultante, entonces dicha transformación consistirá efectivamente en una actividad de fabricación y, por lo tanto, deberá clasificarse en el grupo 330 de la sección primera “Construcción de máquinas de oficina y ordenadores (incluida su instalación)”. Dicho grupo facultaría, según lo establecido en el apartado 2 A) de la regla 4ª, para la comercialización de los productos fabricados. -Si la actividad consiste en comprar tabletas averiadas para su reparación y la reparación no las modifica sustancialmente, en este caso estaríamos ante una mera actividad de reparación que deberá darse de alta en el epígrafe 691.9 de la sección primera “Reparación de otros bienes de consumo no clasificados en otra parte (n.c.o.p.).”. Además, por la venta de las tablets reparadas deberá darse de alta en el epígrafe 659.2 "Comercio al por menor de muebles de oficina y de máquinas y equipos de oficina.". B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente: 4.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), dispone que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.”. El apartado dos de dicho artículo declara que “en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.”. 5.- El concepto de comerciante minorista a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente: "Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: 1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros. No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. (...) Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.". Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece lo siguiente: "A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones: 1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos. 2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos. 3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento. 4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos. 5º. La confección y colocación de cortinas y visillos. 6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros.". La reparación de las tabletas digitales averiadas adquiridas a una empresa por el consultante no está comprendida entre las operaciones exceptuadas del concepto de transformación a efectos de la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia y, por tanto, el consultante que efectúa dichas operaciones no tendrá la consideración de comerciante minorista en relación con las entregas de las mismas por él manipuladas, sin perjuicio de su consideración como tal respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialice en el mismo estado que los adquiera. 6.- En consecuencia, este Centro directivo le informa lo siguiente: 1º.- El consultante estará obligado a aplicar el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de las operaciones de comercialización de los productos a que se refiere el escrito de consulta que haya adquirido a terceras personas y que venda en el mismo estado en que los adquirió, es decir, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura. 2º.- El régimen especial del recargo de equivalencia no será aplicable en caso alguno a las ventas de tabletas digitales que hayan sido sometidas a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por el transmitente o por un tercero por cuenta de aquél. Esta actividad tributará por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido. 3º.- La actividad de venta al por menor sujeta al régimen del recargo de equivalencia según el apartado 1º anterior tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica del consultante respecto de la actividad descrita en el apartado 2º anterior, a efectos del régimen de deducciones, obligaciones formales, registrales y contables y demás peculiaridades establecidas en relación al referido régimen especial. 7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.