Los beneficios de un contrato de cuentas en participación tributan como rendimientos del capital mobiliario

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1744-24 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 16/07/2024 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Art. 25. Descripción de hechos El consultante tiene la intención de formalizar un contrato de cuentas en participación con el titular de una oficina de farmacia, en virtud del cual realizaría una aportación de capital, recibiendo a cambio una participación en los resultados de la actividad que desarrolla la farmacia. La aportación de dicho capital le daría derecho a la percepción del 25 por ciento de los resultados de la actividad. Y en caso de producirse una venta de la farmacia, el consultante únicamente tendría derecho a la devolución del capital aportado más el 25 por ciento de los resultados obtenidos hasta el momento de la venta, sin tener en cuenta el posible beneficio o pérdida obtenido con motivo de la propia venta. Cuestión planteada Tratamiento fiscal de dicha operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante. Contestación completa El contrato de cuentas en participación se encuentra regulado en los artículos 239 a 243 del Código de Comercio, recogiendo el primero de ellos su concepto legal configurando este contrato de la siguiente forma: "Podrán los comerciantes interesarse los unos en las operaciones de los otros, contribuyendo para ellas con la parte del capital que convinieren, y haciéndose partícipes de sus resultados prósperos o adversos en la proporción que determinen". A su vez, es criterio general, adoptado por la mayoría de la doctrina y el Tribunal Supremo, que las aportaciones realizadas por el partícipe en un contrato de cuentas en participación pasan a integrarse en el patrimonio del gestor, adquiriendo éste su titularidad. En este sentido, puede citarse la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de diciembre de 1992, en la que se afirma que el contrato de cuentas en participación “se apoya en la existencia real de un propietario-gestor que recibe aportaciones de capital ajenas y las hace suyas para dedicarlas al negocio en que se interesan dichos terceros, los que no tienen intervención alguna en el mismo, salvo las derivadas del lucro que pretenden obtener con la contribución de capital que efectúan”. Con esta configuración, este contrato por el que una parte cede a otra la utilización de un capital con la finalidad de intervenir en sus operaciones mercantiles, participando ambos (gestor y partícipe) en los resultados prósperos o adversos de la operación en la proporción pactada, constituye una cesión a terceros (gestor) de fondos propios (partícipe), por lo que los rendimientos obtenidos por tal cesión procede calificarlos, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como rendimientos del capital mobiliario, tal como establece el artículo 25.2 de la LIRPF: “Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios. Tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. (…)”. En consecuencia, las cantidades percibidas por el partícipe tributarán como rendimientos de capital mobiliario de los antes referidos. Asimismo, la liquidación del resultado del contrato de cuentas en participación dará lugar a un rendimiento de capital mobiliario positivo o negativo para el partícipe, que vendrá determinado por la diferencia entre la totalidad de las cantidades percibidas a la finalización del contrato y las aportaciones realizadas. En cuanto al empresario gestor, los rendimientos derivados del contrato tendrán la naturaleza de gastos deducibles de los rendimientos de la actividad económica, o en su caso, de rendimientos positivos de la actividad económica. Tales rendimientos se imputarán al periodo impositivo que corresponda de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 14 de la LIRPF. Todo ello siempre que el contrato firmado entre partícipe y gestor responda a la naturaleza propia de un contrato de cuentas en participación conforme a lo previsto en el Código de Comercio. Por último, resta por indicar que la presente contestación se circunscribe a la calificación que los rendimientos obtenidos por los distintos intervinientes en el contrato puedan tener en el impuesto, no correspondiendo a este Centro Directivo la determinación de la naturaleza de la intervención de los distintas partes del contrato en relación con la oficina de farmacia a los efectos derivados de otros ámbitos normativos distintos del fiscal, debiendo tenerse en cuenta también el carácter de sector regulado de las oficinas de farmacia y la atribución de competencias al respecto a otras administraciones públicas. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.