Debe ingresar el IVA por inversión del sujeto pasivo aunque su actividad sea exenta y no tenga derecho a deducción

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1497-26 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 11/06/2026 Normativa Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a) y Dos; 20-Uno-9º; 69-Uno-1º; 84-Uno-2º; 92; 94-Uno-1º- Descripción de hechos La sociedad consultante se dedica a la formación y educación reglada y no reglada en los niveles de educación primaria, secundaria y bachillerato, estando exenta su actividad del Impuesto sobre el Valor Añadido. Recibe servicios de proveedores establecidos en Estados Unidos y en Irlanda. Cuestión planteada Dado que se afectan los servicios recibidos a una actividad exenta y sin derecho a deducción, obligación de ingresar el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los servicios que recibe de empresarios no establecidos por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…)”. En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional, y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- La sociedad consultante manifiesta que lleva a cabo una actividad de enseñanza reglada y no reglada en los niveles educativos de educación primaria, secundaria y bachillerato. Dicha actividad estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que se cumplan los requisitos y condiciones previstos en el artículo 20, apartado uno, número 9º, de la Ley 37/1992. Sin embargo, el hecho de que la actividad realizada por la consultante esté exenta del Impuesto no impide que estén sujetos al mismo los bienes y servicios que adquiera para el ejercicio de dicha actividad. De la escueta información contenida en el escrito de consulta no se deduce con claridad cuál es la naturaleza de los servicios que recibe la consultante, por parte de prestadores no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto. En la medida en que dichos servicios se consideren realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, de acuerdo con las reglas contenidas en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, estos estarán sujetos al mismo salvo que resulte de aplicación a los mismos alguna de las exenciones contenidas en la normativa del impuesto. En este sentido, establece el artículo 69 de la Ley del impuesto que: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. (…)”. Así pues, los servicios prestados a la consultante, como empresario o profesional, estarán sujetos al Impuesto siempre que no resulte de aplicación alguna de las reglas especiales de los artículos 70 y 72 de la Ley 37/1992. 3.- En relación con el sujeto pasivo de estas operaciones, en aquellos casos en que el prestador del servicio no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, como ocurre en el caso planteado en la consulta, deberá atenderse a lo previsto en el artículo 84 de la Ley del Impuesto: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes. 2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará en los siguientes casos: a’) Cuando se trate de prestaciones de servicios en las que el destinatario tampoco esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo cuando se trate de prestaciones de servicios comprendidas en el número 1º del apartado uno del artículo 69 de esta Ley. b') Cuando se trate de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartados tres y cinco de esta Ley. c’) Cuando se trate de entregas de bienes que estén exentas del Impuesto por aplicación de lo previsto en los artículos 20 bis, 21, números 1.º, 2.º y 7.º, o 25 de esta Ley, así como de entregas de bienes referidas en este último artículo que estén sujetas y no exentas del Impuesto. d’) Cuando se trate de prestaciones de servicios de arrendamientos de bienes inmuebles que estén sujetas y no exentas del Impuesto. e’) Cuando se trate de prestaciones de servicios de intermediación en el arrendamiento de bienes inmuebles. (…)”. De acuerdo con todo lo anterior puede concluirse que la consultante, como empresario establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, tendrá la consideración de sujeto pasivo en relación con las prestaciones de servicios que se entiendan realizadas en dicho territorio por empresarios o profesionales no establecidos en el mismo. Por lo tanto, deberá liquidar e ingresar el importe de las cuotas del Impuesto correspondientes a dichas prestaciones. 4.- Por último, en relación con el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por parte de la consultante, los requisitos y condiciones para el ejercicio del mismo se encuentran regulados en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, artículos 92 y siguientes. En particular, el artículo 92 establece que: “Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones: 1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto. 2.º Las importaciones de bienes. 3°. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9.1.° c) y d); 84.uno.2.° y 4.º, y 140 quinque, todos ellos de la presente Ley. 4.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1.º, y 16 de esta Ley. Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley”. De este modo, las cuotas soportadas por las entregas de bienes y prestaciones de servicios incluidas en el artículo 81.Uno.2º, en las que la liquidación e ingreso se hacen por el sujeto pasivo destinatario de las operaciones, serán deducibles de acuerdo con el artículo 92, siempre que se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley. Por su parte, el artículo 94 se refiere a las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, disponiendo lo siguiente: “Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones: 1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley. c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 20 bis, 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado. d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley. (…)”. Así pues, dado que la consultante realiza, hasta donde se deduce del escrito de consulta, exclusivamente una actividad exenta del Impuesto, no incluida por tanto en ninguna de las letras del artículo 94.Uno.1º de la Ley 37/1992, no tendrá derecho a deducir las cuotas soportadas en el ejercicio de dicha actividad, con independencia de que estas le hayan sido repercutidas por un proveedor establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o las haya repercutido e ingresado ella misma como consecuencia de la inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno.2º de la Ley del Impuesto. De acuerdo con todo lo anterior, deberá incluir en su Modelo 303 las cuotas liquidadas como consecuencia de la aplicación de la inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, en relación con los servicios a que se refiere el escrito de consulta, e ingresar el importe correspondiente, sin que quepa la deducción de las mismas por realizar la consultante exclusivamente una actividad exenta en virtud del artículo 20.Uno.9º de la Ley 37/1992. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.