No se puede aplicar el régimen de neutralidad fiscal en una escisión total no proporcional sin ramas de actividad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0751-26 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 06/04/2026 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 17-3, 17-4, 76-2-1º-c), 76-4 Descripción de hechos La entidad consultante A es titular de un patrimonio formado por 28 bienes inmuebles urbanos alquilados y otros activos y pasivos relacionados. La totalidad del capital social está actualmente dividido entre dos socios, PF1 y PF2 , cuyas participaciones sociales corresponden respectivamente al 50% del capital, y quienes representan dos ramas familiares diferenciadas, sin vínculo familiar entre sí, si bien comparten decisiones estratégicas en el seno de la sociedad. La empresa realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles consistente en la gestión y explotación, bajo titularidad unitaria, de un total de 28 bienes inmuebles urbanos, en su totalidad en régimen de arrendamiento, conforme a la estructura de negocio históricamente mantenida por la sociedad. La sociedad desea realizar una operación de escisión, consistente en la segregación de la totalidad del patrimonio social, mediante la aportación del 50% del mismo a favor de dos sociedades distintas, cada una bajo la titularidad de cada familia socia, lo que implica la transmisión -en bloque y diferenciada- de los inmuebles y derechos vinculados a la actividad de arrendamiento, asignando a cada nueva sociedad una parte del patrimonio que constituya una unidad económica autónoma funcional y susceptible de explotación separada, de forma que cada uno pase a controlar la totalidad del capital de la sociedad beneficiaria correspondiente. Ambas nuevas sociedades tendrán idéntico objeto social: la tenencia y arrendamiento de bienes inmuebles. El motivo económico principal que fundamenta la escisión es garantizar el relevo generacional ordenado y eficiente en la titularidad y gestión del negocio familiar, así como evitar el riesgo evidente de conflictos societarios o de gestión entre ambas familias, de acuerdo con la experiencia vivida, el tamaño del patrimonio gestionado y la distinta visión y planteamientos empresariales abiertos entre las partes. La fragmentación del patrimonio y su asignación a sociedades controladas por ramas familiares independientes permite reforzar la continuidad del negocio, concentrar la toma de decisiones en cada unidad y adecuar la explotación de los inmuebles a los intereses y necesidades de cada una de las familias, reduciendo las discrepancias que puedan afectar negativamente a la actividad empresarial y a la armonía familiar y societaria. La finalidad de esta reestructuración es facilitar el relevo generacional en el seno de ambas familias, asegurando la continuidad y profesionalización de la gestión y adaptando la estructura a la futura sucesión y evitar la aparición de conflictos familiares derivados de la copropiedad y gestión conjunta de la sociedad y su patrimonio de inmuebles en el contexto del relevo generacional. Se persigue un fin estrictamente organizativo y de gestión, facilitando la descongestión de la administración común, la optimización de recursos por parte de cada grupo familiar y el alineamiento generacional de intereses ante la inminente sucesión de parte de los socios fundadores. Cuestión planteada a) Si la operación proyectada de escisión -división equitativa del patrimonio inmobiliario, transmisión en bloque de unidades patrimoniales que permitan el ejercicio autónomo de la actividad de alquiler de inmuebles y atribución de la propiedad de la nueva sociedad a cada uno de los socios originales- puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones regulado en la normativa del Impuesto sobre Sociedades (Capitulo VII Ley 27/2014) b) Si, a efectos fiscales, el motivo económico consistente en facilitar el relevo generacional y evitar conflictos familiares o societarios constituye un motivo económico válido suficiente para aplicar dicho régimen especial, a la luz de lo exigido por la legislación y doctrina administrativa vigente. c) Si se pueden considerar los patrimonios transmitidos como "unidades económicas" siendo la actividad de cada una de las dos sociedades beneficiarias el arrendamiento de los inmuebles. Contestación completa En primer lugar, cabe traer a colación el artículo 17, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), en virtud del cual: “3. Los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de fusión y escisión total o parcial, se valorarán, en sede de las entidades y de sus socios, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. Los elementos patrimoniales aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, así como los valores adquiridos por canje, se valorarán de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. No obstante, en caso de no resultar de aplicación el régimen establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley en cualquiera de las operaciones mencionadas en este apartado, los referidos elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con lo establecido en el apartado siguiente. 4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales: a) (…). b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley o bien que resulte de aplicación el apartado 2 anterior. c) (…). d) Los transmitidos en virtud de fusión, y escisión total o parcial, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. e) (…) f) Los adquiridos por canje o conversión, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo 18.4 de esta Ley.” Por tanto, con arreglo a lo anterior, no se integrarán en la base imponible de las sociedades ni de los socios, las plusvalías asociadas a los elementos transmitidos con ocasión de una operación de fusión, escisión, aportación de activos o canje de valores, salvo en aquellos supuestos en los que no resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley (artículos 76 a 89 de la LIS). El Capítulo VII del Título VII de la LIS regula el régimen de neutralidad fiscal aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. La consultante, entidad A, pretende realizar una operación de escisión total no proporcional en virtud de la cual se escindiría su patrimonio en dos bloques patrimoniales, en favor de dos entidades de nueva creación, NewCo1 y NewCo2, de manera que cada sociedad beneficiaria recibiría un 50% del patrimonio de la entidad A y cada una de ellas estaría participada al 100% por cada uno de los dos socios personas físicas (PF1 y PF2) de la entidad consultante. Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”. En el ámbito mercantil, los artículos 58 y siguientes del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 59 del citado Real Decreto-ley define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y, en su caso, cuando sea conveniente para ajustar el tipo de canje, los socios podrán recibir, además, una compensación en dinero que no exceda del diez por ciento del valor nominal de las acciones, de las participaciones o del valor contable de las cuotas atribuidas”. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el Real Decreto-ley 5/2023 cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2.1º a) de la LIS. No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad”. En el caso concreto planteado, dado que los socios de la entidad escindida (entidad A) recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en proporción distinta a la existente en aquélla, la operación se califica como escisión total no proporcional, por lo que se exige, en el ámbito fiscal, que los patrimonios escindidos configuren cada uno de ellos, por sí mismos, una rama de actividad. En este sentido, el artículo 76.4 de la LIS establece que: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidos a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”. Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión total no proporcional en las que los patrimonios segregados permitan por sí mismos el desarrollo de explotaciones económicas en sede de las entidades adquirentes, constituyendo tantas ramas de actividad como bloques de patrimonio segregados, podrán disfrutar del régimen del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también, previamente, en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciada determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas. En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que la entidad consultante realiza una sola actividad: la actividad de arrendamiento de inmuebles. No obstante, para tener la consideración de actividades diferenciadas, requeriría que cada una de las actividades contase con una gestión y organización diferenciada respecto de la otra, motivada por el diferente destino y naturaleza de los elementos patrimoniales afectos a cada una de ellas, lo que no parece darse en el caso concreto planteado. En consecuencia, de los hechos manifestados en la consulta no cabe identificar la existencia de dos ramas de actividad diferenciadas en los términos del artículo 76.4 de la LIS, anteriormente reproducido. El hecho de que cuente con un patrimonio formado por 28 bienes inmuebles urbanos alquilados y otros activos y pasivos relacionados, no implica per se la existencia de dos organizaciones de medios materiales y personales diferenciadas, necesarias para que dichos bloques patrimoniales se consideren integrantes de sendas ramas de actividad. Por lo tanto, la operación de escisión total no proporcional planteada no podrá aplicar el régimen de neutralidad fiscal al no cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. Si bien la determinación de la existencia de ramas de actividad separadas se trata de una circunstancia de hecho que deberá ser probada por cualquier medio de prueba admitido en Derecho cuya comprobación corresponderá a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del objetivo principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.