No hay sujeción al IVA español en adquisiciones de bienes que se transportan de Holanda a Reino Unido

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0477-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 23/02/2017 Normativa Ley 37/1992 arts. 15-uno, 26-tres y cuatro, 71-uno Descripción de hechos La consultante va a crear una empresa en el territorio de aplicación del Impuesto que contará con un Número de Identificación Fiscal a efectos del impuesto (NIF-IVA) español, la cual comprará mercancía localizada en Holanda a una empresa proveedora con un Número de Identificación Fiscal a efectos del impuesto (NIF-IVA) alemán. Estos paneles serán vendidos al cliente de la consultante, una empresa localizada en territorio de aplicación del Impuesto y con NIF-IVA español. La mercancía se transportará directamente desde Holanda a Reino Unido sin pasar por el territorio español de aplicación del Impuesto. Cuestión planteada Tributación de la adquisición intracomunitaria y la posterior entrega en Reino Unido. Si procede inversión del sujeto pasivo y declaración de la operación en modelo 349. Contestación completa 1.- El artículo 15 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de noviembre), establece que: “Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores. (…).”. Por otra parte, el artículo 71 del mismo texto legal, establece, en relación con el lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, lo siguiente: “Uno. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.”. En consecuencia, la consultante no realiza ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto, en la medida que los bienes que le envía el empresario alemán desde Holanda no son enviados ni recibidos en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Con independencia de lo anterior, debe tenerse en cuenta que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto armonizado en la Unión Europea y de la información contenida en el texto de la consulta, parece deducirse que la consultante va a realizar adquisiciones intracomunitarias que estarán sujetas en otros Estados miembros de la Comunidad. Estas operaciones intracomunitarias pudieran, en su caso, resultar exentas del Impuesto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, sin perjuicio de lo establecido en las disposiciones nacionales de los Estados miembros donde va a realizar las adquisiciones intracomunitarias de bienes. En efecto, el referido artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE establecen que: “141. Los Estados miembros adoptarán medidas específicas para no someter al IVA las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas en su territorio, en virtud del artículo 40, cuando se cumplan los siguientes requisitos: a) que quien realice la adquisición de bienes sea un sujeto pasivo no establecido en este Estado miembro, sino identificado a efectos del IVA en otro Estado miembro; b) que la adquisición de bienes se realice con motivo de una entrega subsiguiente de dichos bienes efectuada en ese mismo Estado miembro por el sujeto pasivo contemplado en la letra a); c) que los bienes así adquiridos por el sujeto pasivo contemplado en la letra a) se expidan o transporten directamente a partir de un Estado miembro que no sea aquél en el que se encuentre identificado a efectos del IVA y con destino a la persona para la cual se efectúe la subsiguiente entrega; d) que el destinatario de la entrega subsiguiente sea otro sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, identificados a efectos del IVA en ese mismo Estado miembro; e) que el destinatario contemplado en la letra d) haya sido designado, conforme a lo dispuesto en el artículo 197, como deudor del impuesto exigible en concepto de la entrega efectuada por el sujeto pasivo no establecido en el Estado miembro en que sea exigible el impuesto.”. En este sentido, el artículo 197 de la misma directiva dispone que “1. Serán deudores del IVA los destinatarios de las entregas de bienes siempre que concurran las siguientes circunstancias: a) que el hecho imponible sea una entrega de bienes efectuada en las condiciones previstas en el artículo 141; b) que el destinatario de esta entrega de bienes sea también un sujeto pasivo o una persona jurídica no sujeta al impuesto y estén identificados a efectos del IVA en el Estado miembro en el que se efectúa la entrega; c) que la factura expedida por el sujeto pasivo no establecido en el Estado miembro del destinatario se ajuste a lo dispuesto en los artículos 220 a 236. (…).”. Por último, el artículo 194 del mismo texto normativo dispone que “Artículo 194 1. Cuando la entrega de bienes o la prestación de servicios gravada sea efectuada por un sujeto pasivo que no esté establecido en el Estado miembro en el que sea deudor del IVA, los Estados miembros podrán establecer que el sujeto pasivo sea la persona a quien se han entregado los bienes o se han prestado los servicios. 2. Los Estados miembros determinarán las condiciones de aplicación de lo dispuesto en el apartado 1.”. 3.- La trasposición de lo establecido en los referidos artículos de la directiva armonizada se encuentra recogida en el artículo 26.Tres de la Ley 37/1992 que dispone que estarán exentas del Impuesto: “Tres. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes en las que concurran los siguientes requisitos: 1º. Que se realicen por un empresario o profesional que: a) No esté establecido ni identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto, y b) Que esté identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en otro Estado miembro de la Comunidad. 2º. Que se efectúen para la ejecución de una entrega subsiguiente de los bienes adquiridos, realizada en el interior del territorio de aplicación del Impuesto por el propio adquirente. 3º. Que los bienes adquiridos se expidan o transporten directamente a partir de un Estado miembro distinto de aquél en el que se encuentre identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido el adquirente y con destino a la persona para la cual se efectúe la entrega subsiguiente. 4º. Que el destinatario de la posterior entrega sea un empresario o profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, a quienes no les afecte la no sujeción establecida en el artículo 14 de esta Ley y que tengan atribuido un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido suministrado por la Administración española.”. De acuerdo con la información aportada en el escrito de consulta, el empresario o profesional destinatario de la mercancía en Reino Unido no se encuentra identificado en ese territorio, sino que facilitará al consultante un NIF atribuido por la administración española. De acuerdo con lo expuesto en el artículo 141 de la Directiva, no será de aplicación el régimen para las operaciones triangulares previsto según ese precepto. 4.- Por otra parte, el artículo 140 de la Directiva 2006/112/CE regula, entre otras, la siguiente exención: “Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes: (…) c) las adquisiciones intracomunitarias de bienes para las que, en virtud de los artículos 170 y 171, el adquiriente de los bienes se beneficie en todo caso del derecho a la devolución total del IVA a cuyo pago estaría obligado en virtud de las disposiciones previstas en la letra b) del apartado 1 del artículo 2.”. En este sentido, el artículo 170 de la Directiva establece lo siguiente: “Todo sujeto pasivo que, con arreglo al artículo 1 de la Directiva86/560/CEE, al artículo 2, punto 1, y al artículo 3 de la Directiva 2008/9/CE y al artículo 171 de la presente Directiva, no esté establecido en el Estado miembro en el que realice las compras de bienes y servicios o las importaciones de bienes gravados con IVA, tendrá derecho a obtener la devolución de dicho impuesto en la medida en que los bienes o servicios se utilicen para las operaciones siguientes: a) las operaciones contempladas en el artículo 169; b) las operaciones para las que únicamente adeudan el impuesto el adquiriente o el destinatario de conformidad con los artículos 194 a 197 y 199.”. En caso de que sea de aplicación lo dispuesto por el artículo 140 de la Directiva, en concordancia con lo dispuesto por el artículo 170, se encontrará exenta la adquisición intracomunitaria localizada en Reino Unido según lo dispuesto en los anteriores preceptos. En cualquier caso, este Centro Directivo no es competente para determinar la tributación de la mencionada adquisición intracomunitaria, sino que lo serán las autoridades tributarias británicas. 5.- En relación con la entrega subsiguiente que la consultante realiza en Reino Unido, se localizará de acuerdo con la regla general prevista para la determinación del lugar de realización para las entregas de bienes prevista en el apartado uno del artículo 68 de la Ley 37/1992 según la cual: “El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes: Uno.–Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.”. En consecuencia, dicha operación se encontrará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la tributación que corresponda en Reino Unido. 6.- Por último, respecto de las obligaciones de información de las operaciones intracomunitarias, el artículo 79 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), dispone: “Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones: (…) 2.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto realizadas por personas o entidades identificadas a efectos del mismo en el territorio de aplicación del Impuesto. (…).”. En este sentido, de la operativa descrita en la descripción de hechos del escrito de consulta no se puede concluir que exista ninguna adquisición intracomunitaria sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido por la que haya de informarse a través de la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias. Lo anterior habrá de entenderse sin perjuicio de las obligaciones formales en el Estado miembro en que se encuentre sujeta la citada operación. 7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.