Una fusión puede acogerse al régimen especial si se realiza por motivos económicos válidos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2226-16 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 23/05/2016 Normativa LIS, Ley 27/2014 art: 76.1.a), 77, 84 y 89.2 Descripción de hechos La entidad A y la entidad consultante son entidades dedicadas a la explotación de juegos de azar mediante la utilización de máquinas recreativas en establecimientos autorizados, así como a la conservación, reparación y mantenimiento de las mismas, que dispone asimismo de los medios materiales y humanos necesarios para su desarrollo. Ambas entidades están vinculadas a través de sus socios, ya que ambas pertenecen a las mismas cuatro personas físicas, que son socios en los mismos porcentajes en ambas entidades. La consultante se está planteando llevar a cabo una reestructuración societaria, consistente en una operación de fusión de ambas entidades, de tal forma que la entidad consultante absorbería a la entidad A, la cual, como consecuencia de su disolución sin liquidación, transmitiría en bloque su patrimonio social a la primera, sin que tuviera lugar un aumento de capital ni compensación en dinero de ningún tipo. Las dos entidades mencionadas son residentes en territorio español y contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, la totalidad de los bienes y derechos que componen el patrimonio social de ambas entidades están situados en territorio español y los cinco socios de ambas entidades son todos ellos personas físicas que tienen su residencia habitual en territorio español, contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En la fusión proyectada no está previsto que la entidad absorbente realice una ampliación del capital social ni una compensación en dinero para dar entrada a los socios de la entidad absorbida, ya que la estructura accionarial de ambas entidades es idéntica. Ambas sociedades tienen bases imponibles negativas pendientes de compensación en el Impuesto sobre Sociedades, las cuales previsiblemente se mantendrán o incrementarán al cierre del ejercicio en curso. Dichas bases imponibles negativas no derivan del registro contable deterioros de activos inmobiliarios, de activos fijos o de participaciones, ni tampoco de provisiones contables o partidas análogas, sino que derivan de la actividad estrictamente considerada de las entidades y de los gastos de explotación propios. A ninguna de las sociedades mencionadas les resulta de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, ni de uniones temporales de empresas previsto en la LIS. Ninguna de las sociedades mencionadas tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario ni inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son: -Aglutinar en una única entidad todos los recursos materiales y humanos dedicados a la actividad de explotación de máquinas recreativas y de azar, y así optimizar la gestión y dirección de los intereses empresariales de forma que la centralización a través de una única entidad se traduzca en una mejora y racionalización de la toma de decisiones. -Evitar duplicidades en el empleo de los recursos para llevar a cabo las mencionadas actividades, de forma que se produzca tras la fusión una reducción en los costes de contabilidad, gestión y control de las entidades. -Reducir la carga de trabajo que suponen las numerosas gestiones y autorizaciones de carácter administrativo a las que se encuentra sometida la actividad de explotación de máquinas recreativas y de azar por parte de la Administración autonómica. -Simplificar una eventual sucesión de los socios a través de la concentración del negocio de ambas entidades bajo un único vehículo societario, limitando así las consecuencias de cualquier perjuicio derivado de una hipotética disputa sucesoria, y por tanto, favoreciendo la continuidad del negocio en el futuro. -Incrementar el nivel de solvencia económica de la entidad absorbente, que reforzaría sus posibilidades de acudir con éxito a fuentes de financiación externa, en caso de ser necesario, así como su capacidad de afrontar el pago de los compromisos que puedan adquirirse. Cuestión planteada Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2004, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Contestación completa El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el reproducido artículo 76.1 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.” Así, para supuestos como el planteado, en el ámbito mercantil, el artículo 52 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece los requisitos para la fusión, entre otras operaciones, de dos sociedades íntegramente participadas de forma directa por el mismo socio. Entre dichos requisitos se encuentra el que no resulta necesario proceder a un aumento de capital en la sociedad absorbente por la recepción del patrimonio de la absorbida, por lo que podemos indicar que la operación mencionada cumple la normativa mercantil para tener la consideración de fusión. En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión. Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que las operaciones de escisión se realizarían con la finalidad de aglutinar en una única entidad todos los recursos materiales y humanos dedicados a la actividad de explotación de máquinas recreativas y de azar, y así optimizar la gestión y dirección de los intereses empresariales de forma que la centralización a través de una única entidad se traduzca en una mejora y racionalización de la toma de decisiones, evitar duplicidades en el empleo de los recursos para llevar a cabo las mencionadas actividades, de forma que se produzca tras la fusión una reducción en los costes de contabilidad, gestión y control de las entidades, reducir la carga de trabajo que suponen las numerosas gestiones y autorizaciones de carácter administrativo a las que se encuentra sometida la actividad de explotación de máquinas recreativas y de azar por parte de la Administración autonómica, simplificar una eventual sucesión de los socios a través de la concentración del negocio de ambas entidades bajo un único vehículo societario, limitando así las consecuencias de cualquier perjuicio derivado de una hipotética disputa sucesoria, y por tanto, favoreciendo la continuidad del negocio en el futuro e incrementar el nivel de solvencia económica de la entidad absorbente, que reforzaría sus posibilidades de acudir con éxito a fuentes de financiación externa, en caso de ser necesario, así como su capacidad de afrontar el pago de los compromisos que puedan adquirirse. Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS. El hecho de que alguna de las entidades absorbida y absorbente tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar de cierta cuantía, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que las entidades afectadas son operativas, por lo que cabría considerar que la operación de fusión proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de la sociedad absorbida. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.