El padre no puede aplicar la deducción por maternidad ni su incremento, pero la madre sí puede aplicar el incremento

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1349-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 03/06/2026 Normativa LIRPF. Ley 35/2006. Artículo 81. Descripción de hechos De la nómina del consultante se descuenta el importe correspondiente a gastos de una guardería que él mismo ha elegido. No está establecido ni por contrato ni por convenio que el empleador esté obligado a prestar este servicio al trabajador, ni existe ningún descuento o ventaja para este último. Cuestión planteada Si tanto él como su mujer tienen derecho al incremento por la deducción por gastos de guardería y a la deducción de la Comunidad Autónoma de Canarias de deducción por gastos de custodia en guarderías. Contestación completa Para la presente contestación se parte de la premisa, de que la mujer del consultante cumple con todos los requisitos legales para poder aplicar tanto la deducción por maternidad que se regula en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante, LIRPF, en su redacción que está en vigor a partir de 1 de enero de 2023, como el incremento de la deducción por gastos en guardería o centros de educación infantil autorizado que se establece en el apartado 2 de dicho precepto. A este respecto, recientemente, el Tribunal Supremo en sentencia 7/2024, de 8 de enero de 2024, establece lo siguiente: “SEXTO.- El juicio de la Sala. (…) La interpretación que propugna la Administración tributaria respecto a la expresión “guarderías o centros de educación infantil autorizados” contenida en el artículo 81.2, párrafo 1º, dela Ley del IRPF, supone condicionar la aplicabilidad del incremento del importe de la deducción por maternidad en este otra modalidad por gastos de custodia, a que la autorización exigida por el citado precepto a las guarderías o centros de educación infantil sea, en todo caso, la otorgada por la Administración educativa correspondiente. No es ajustada a Derecho la posición de la Administración tributaria. La interpretación gramatical del párrafo primero del art. 81.2 LIRPF es clara, ya que se utiliza la conjunción coordinante “o” entre dos tipos de centros – guarderías o centros de educación infantil autorizados-, siendo así que pese a que se trata de establecimientos de distinta naturaleza, son equiparados por la norma respecto a los servicios de custodia de los menores, que es el gasto por cuya realización la norma tributaria establece el derecho a la deducción. (…) SÉPTIMO.- Doctrina jurisprudencial y resolución de las pretensiones. De conformidad con lo razonado, fijamos como doctrina jurisprudencial que la expresión «guarderías o centros de educación infantil autorizados» contenida en el artículo 81.2, párrafo 1º, de la Ley del IRPF que condiciona la aplicabilidad del incremento del importe de la deducción por maternidad debe entenderse en el sentido de que la autorización exigida por el citado precepto a las guarderías o centros de educación infantil no es la otorgada por la Administración educativa correspondiente, que tanto solo será exigible a los centros de educación infantil, sino la que resulte precisa para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros.”. De acuerdo con lo establecido en dicha sentencia, para resolver esta consulta, se parte asimismo de la premisa de que la guardería a la que se alude en su escrito de consulta ostenta de la autorización precisa para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros, o bien se trata de un centro de educación infantil autorizado por la Administración Educativa orrespondiente. Por otro lado, la deducción por maternidad y el incremento de deducción por gastos en guardería o centros de educación infantil autorizado se encuentra regulada en el artículo 81 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) en adelante LIRPF, recientemente modificado por el artículo 64 de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de resupuestos Generales del Estado para el año 2023 (BOE de 24 de diciembre de 2022), –en adelante, LPGE-2023–, en vigor a partir de 1 de enero de 2023, estableciendo lo siguiente: “1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta ley, que en el momento del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán minorar la cuota diferencial de este Impuesto hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años hasta que el menor alcance los tres años de edad. En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres años siguientes a la fecha de la inscripción en el Registro Civil. Cuando la inscripción no sea necesaria, la deducción se podrá practicar durante los tres años posteriores a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare. En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos previstos en este artículo, este tendrá derecho a la práctica de la deducción pendiente. 2. El importe de la deducción a que se refiere el apartado 1 anterior se podrá incrementar hasta en 1.000 euros adicionales cuando el contribuyente que tenga derecho a la misma hubiera satisfecho en el período impositivo gastos de custodia del hijo menor de tres años en guarderías o centros de educación infantil autorizados. En el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el incremento previsto en este apartado podrá resultar de aplicación respecto de los gastos incurridos con posterioridad al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquel en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil. A estos efectos se entenderán por gastos de custodia las cantidades satisfechas a guarderías y centros de educación infantil por la preinscripción y matrícula de dichos menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación, siempre que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de rendimientos del trabajo en especie exentos por aplicación de lo dispuesto en las letras b) o d) del apartado 3 del artículo 42 de esta ley. 3. La deducción prevista en el apartado 1 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses del periodo impositivo posteriores al momento en el que se cumplen los requisitos señalados en el apartado 1 anterior, en los que la mujer tenga derecho al mínimo por descendientes por ese menor de tres años, siempre que durante dichos meses no se perciba por ninguno de los progenitores en relación con dicho descendiente el complemento de ayuda para la infancia previsto en la Ley 19/2021, de 20 de diciembre, por la que se establece el ingreso mínimo vital. Cuando tenga derecho a la deducción en relación con ese descendiente por haberse dado de alta en la Seguridad Social o mutualidad con posterioridad al nacimiento del menor, la deducción correspondiente al mes en el que se cumpla el período de cotización de 30 días al que se refiere el apartado 1 anterior, se incrementará en 150 euros. El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 anteriores, salvo el relativo a que sea menor de tres años en los meses a los que se refiere el segundo párrafo del apartado 2 anterior, y tendrá como límite el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo. 4. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono del importe de la deducción previsto en el apartado 1 anterior de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto. 5. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de esta deducción, los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono y las obligaciones de información a cumplir por las guarderías o centros infantiles”. Por otro lado, en el artículo 60 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, recientemente modificado por el art. 1.2 del Real Decreto 1008/2023, de 5 de diciembre, en vigor a partir del 7 de diciembre de 2023 (BOE de 6 de diciembre de 2023), se regula el procedimiento para la práctica de la deducción por maternidad y su pago anticipado y para la aplicación del incremento de dicha deducción: “1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto, que en el momento del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán aplicar la deducción por maternidad regulada en el apartado 1 del artículo 81 de Ley del Impuesto. A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de adopción, acogimiento permanente o delegación de guarda para la convivencia se atenderá a la fecha de su inscripción en el Registro Civil en lugar de la fecha de nacimiento del menor. Cuando la inscripción no sea necesaria, se atenderá a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare. El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 del artículo 81 de la Ley del Impuesto se aplicará proporcionalmente al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 del citado artículo. No obstante, en el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el número de meses de dicho ejercicio se ampliará, en caso de cumplimiento del resto de requisitos, a los meses posteriores al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquél en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil. El referido incremento tendrá como límite anual para cada hijo el importe anual total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo, sea o no por meses completos. A efectos de determinar el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho, se considerará tanto el importe pagado por la madre o el contribuyente con derecho al referido incremento, como el satisfecho por el otro progenitor, adoptante, tutor, guardador con fines de adopción o acogedor. 2. A efectos del cómputo del número de meses para el cálculo del importe de la deducción o el incremento a que se refiere el apartado anterior se tendrán en cuenta las siguientes reglas: 1.ª La determinación de los hijos se realizará de acuerdo con su situación el último día de cada mes. 2.ª A los efectos del cálculo de la deducción, se computará el mes correspondiente al momento en el que se cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto. 3.ª A los efectos del incremento de la deducción por maternidad, los meses a tomar en consideración serán exclusivamente aquéllos en los que los gastos abonados se efectúen por mes completo. A estos efectos, se entenderán incluidos los meses contratados por completo aun cuando parte de los mismos tengan el carácter de no lectivos. 3. Cuando tenga lugar la adopción de un menor que hubiera estado en régimen de acogimiento o de delegación de guarda para la convivencia preadoptiva, o se produzca un cambio en la situación del acogimiento, la deducción por maternidad se practicará durante el tiempo que reste hasta agotar el plazo máximo de los tres años a que se refiere el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto. 4. En el supuesto de existencia de varios contribuyentes con derecho a la aplicación de la deducción por maternidad o su incremento respecto del mismo acogido¸menor cuya guarda ha sido delegada para la convivencia preadoptiva o tutelado, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales. 5. Los contribuyentes con derecho a la aplicación de la deducción por maternidad regulada en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto podrán solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria su abono de forma anticipada, teniendo en cuenta que: 1.º La tramitación del abono anticipado se efectuará de acuerdo con el siguiente procedimiento: (…).”. Por tanto, por un lado, el consultante, partiendo de la premisa de que no se encuentra en ninguno de los supuestos recogidos en el último párrafo del apartado 1 del artículo 81 de la LIRPF (“En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor,…”), no tiene derecho a aplicar la deducción por maternidad en su declaración de IRPF, ni tiene derecho, por tanto, a solicitar su abono anticipado, dado que no cumple con los requisitos exigidos en dicho precepto para su aplicación. Por otro lado, de acuerdo con lo anterior, la mujer del consultante podrá aplicarse el incremento de la deducción previsto en el apartado 2 del artículo 81 de la LIRPF, proporcionalmente al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 del citado artículo, y teniendo en cuenta las reglas establecidas en el artículo 60 del RIRPF arriba transcrito, de tal forma que los meses a tomar en consideración serán exclusivamente aquéllos en los que los gastos abonados se efectúen por mes completo. Además, a efectos del cálculo del incremento, la mujer del consultante tendrá en cuenta el importe satisfecho, en su caso, por ella (con independencia de que ella tenga la guarda y custodia en exclusiva o bien la tenga compartida) como el satisfecho por el otro progenitor en cada uno de los meses comprendidos de enero a diciembre del periodo impositivo. Tal como se establece en el artículo 60 del RIRPF, el referido incremento tendrá como límite anual para cada hijo, el importe anual total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo, sea o no por meses completos. A efectos de determinar el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho, se considerará tanto el importe pagado, en su caso, por la madre o el contribuyente con derecho al referido incremento, como el satisfecho por el otro progenitor. En segundo lugar, con respecto a la posible aplicación de la deducción autonómica por gastos de custodia en guarderías de la Comunidad Autónoma de Canarias, procede indicar que el artículo 46 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre), establece el alcance de las competencias normativas que las Comunidades Autónomas pueden asumir en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En particular, según el apartado 1.c) de dicho artículo, las Comunidades Autónomas pueden asumir competencias normativas sobre: “c) Deducciones en la cuota íntegra autonómica por: circunstancias personales y familiares,por inversiones no empresariales y por aplicación de renta, siempre que no supongan, directa o indirectamente, una minoración del gravamen efectivo de alguna o algunas categorías de renta. (…)”. El artículo 55.2.a) de la mencionada Ley 22/2009 excluye del alcance de la delegación de competencias del Estado a las Comunidades Autónomas: “La contestación de las consultas reguladas en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de17 de diciembre, General Tributaria, salvo en lo que se refiera a la aplicación de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias”. En consecuencia, dado que la cuestión planteada se refiere a una disposición dictada por una Comunidad Autónoma en ejercicio de sus competencias, corresponderá al órgano competente de esa Administración territorial, conforme al citado artículo 55.2.a) de la Ley 22/2009, determinar si, en este caso, el consultante reúne los requisitos necesarios para la aplicación de la deducción autonómica. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.