No se puede aplicar el régimen especial de fusiones si el motivo principal es aprovechar bases imponibles negativas

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1093-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 09/04/2015 Normativa LIS Ley 27/2014 art. 76 y 89 Descripción de hechos La entidad consultante (X) se dedicaba a la prestación de servicios dentales a través de una clínica, bajo una franquicia. Los socios de X, personas físicas, fundaron la sociedad Y, dedicada a la misma actividad que la entidad consultante. Ambas entidades (X e Y) se encuentran actualmente inactivas. Se plantean realizar una operación de fusión, en virtud de la cual, X absorbería a la entidad Y. La operación se pretende realizar con la finalidad de impulsar la actividad de servicios odontológicos, mediante la instalación de una nueva clínica dental, aprovechando los recursos humanos, profesionales y materiales de ambas sociedades, así como que X pueda acceder y contactar a los antiguos pacientes de Y; reducir costes de funcionamiento, alquileres, nóminas, suministros, seguros…; y utilizar la buena reputación que obtuvieron ambas sociedades cuando explotaban la marca franquiciada, para una mayor captación de clientela. Ambas entidades poseen bases imponibles negativas pendientes de compensar, si bien , de no llevarse a efecto el proyecto de fusión, podrían ser compensadas por estas mediante la generación de recursos de sus correspondientes actividades. De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que la entidad X cuenta en su activo exclusivamente con unos activos por impuesto diferido, deudores comerciales e inversiones financieras a corto plazo, mientras que Y tan solo posee activos por impuesto diferido y unos deudores comerciales de cuantía irrelevante. Cuestión planteada Si la operación planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial. Contestación completa El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el artículo 76.1.a) de la LIS considera como fusión la operación por la cual “Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”. En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión. Por tanto, si la operación de fusión proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS con las condiciones y requisitos exigidos en la misma. Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…)” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS. De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretenden realizar la operación de fusión planteada son impulsar la actividad de servicios odontológicos, mediante la instalación de una nueva clínica dental, aprovechando los recursos humanos, profesionales y materiales de ambas sociedades, así como que X pueda acceder y contactar a los antiguos pacientes de Y; reducir costes de funcionamiento, alquileres, nóminas, suministros, seguros…; y utilizar la buena reputación que obtuvieron ambas sociedades cuando explotaban la marca franquiciada, para una mayor captación de clientela. El hecho de que las sociedades X e Y tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal del capítulo VII del título VII de la LIS. No obstante, en el presente caso, las entidades X e Y no son operativas, de hecho ambas se encuentran inactivas y su patrimonio actual no está relacionado con la actividad de odontología, y la operación planteada no parece reforzar y mejorar la situación patrimonial para el desarrollo de la actividad de odontología, puesto que las entidades no cuentan con inmovilizados distintos de activos por impuestos diferidos, deudores o inversiones financieras. En tal caso, cabría considerar que la fusión proyectada tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de las sociedades X e Y. Por tanto, los motivos alegados no se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, por lo que dicha operación no podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.