No se aplica el impuesto si el fabricante asume el transporte fuera del territorio de aplicación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0873-23 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior y sobre el Medio Ambiente Fecha salida 13/04/2023 Normativa Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular. Descripción de hechos La consultante es una empresa dedicada a la fabricación de envases incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Envía parte de esos envases a clientes no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto. En función de las diferentes condiciones comerciales pactadas entre la consultante y su cliente (INCOTERMS), el transporte se realiza por transportistas contratados, bien directamente por la empresa fabricante, bien por el cliente pero cuyo coste es asumido por la empresa fabricante, o contratados y pagados por el cliente, atendiendo a distintos INCOTERMS. Cuestión planteada En relación con el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, la consultante realiza una serie de preguntas relativas a la sujeción y devengo del impuesto por los productos que se envían fuera del territorio de aplicación del impuesto. Contestación completa La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (en adelante, la Ley) regula en el Capítulo I del Título VII el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Dispone el Artículo 67 de la Ley que: “1. El impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías. 2. La finalidad del impuesto es el fomento de la prevención de la generación de residuos de envases de plástico no reutilizables, así como el fomento del reciclado de los residuos plásticos, contribuyendo a la circularidad de este material.”. Conforme al Artículo 69: “1. El impuesto se aplicará en todo el territorio español. 2. Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.”. El Artículo 73 de la Ley regula los supuestos de no sujeción y dispone que: “No estarán sujetas al impuesto: (…) b) La fabricación de aquellos productos que, formando parte del ámbito objetivo del impuesto, se destinen a ser enviados directamente por el fabricante, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, a un territorio distinto al de aplicación del impuesto. La efectividad de este supuesto de no sujeción quedará condicionada a que se acredite la realidad de la salida efectiva de los mismos del territorio de aplicación del impuesto. (…).”. Por su parte, el artículo 81.1. letra d) de la Ley establece que: “1. Tendrán derecho a solicitar la devolución del importe del impuesto pagado en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan: (…) d) Los adquirentes de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto que, no ostentando la condición de contribuyentes, acrediten el envío de los mismos fuera del territorio de aplicación de aquel. (…) 2. La efectividad de las devoluciones recogidas en el apartado anterior quedará condicionada a que la existencia de los hechos enumerados en las mismas pueda ser probada ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, así como a la acreditación del pago del impuesto.”. Sentado lo anterior, la consultante manifiesta que fabrica productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto, parte de las entregas de envases se realizan a clientes no establecidos en el territorio de aplicación del mismo para su inmediato transporte fuera de este territorio (ya sea a otro territorio de la Unión Europea o a un país tercero) por: a) Transportistas contratados directamente por la consultante b) Transportistas contratados por el cliente, pero que su coste es asumido por la consultante. c) Transportistas contratados y pagados por el cliente. Estas entregas se realizan utilizando el INCOTERM EXWORK (se ponen las mercancías a disposición del comprador en los propios locales de la consultante), FOB ( la consultante entrega la mercancía a un medio de transporte elegido y pagado por el comprador) o DDP ( la consultante soporta todos los gastos y riesgos necesarios para llevar la mercancía al país de destino). Con independencia de las condiciones comerciales pactadas entre la consultante y su cliente, si la consultante asume la responsabilidad del transporte en virtud del cual los productos objeto del impuesto son enviados fuera del ámbito territorial de aplicación del mismo, será de aplicación el supuesto de no sujeción regulado en el artículo 73 de la Ley anteriormente transcrito. Si es el cliente quien asume la responsabilidad del transporte en en virtud del cual los productos objeto del impuesto son enviados fuera del ámbito territorial de aplicación del mismo, el cliente podrá solicitar la devolución del Impuesto regulada en el artículo 81 de la Ley anteriormente transcrito. Por otra parte, cabe recordar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada. Así, respecto de los medios de prueba posibles que pueda utilizar el obligado tributario, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del capítulo II del título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En particular, el artículo 106.1 de la Ley General Tributaria establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”. Por su parte, el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria, en relación con la carga de la prueba establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”. En el caso concreto de esta consulta, tanto el artículo 73 como el artículo 81de la Ley establecen que deberá probarse la salida de los productos del territorio de aplicación del impuesto por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho. Adicionalmente, en el supuesto del artículo 81 es preciso poder acreditar que por los productos respecto de los que se solicita la devolución se ha satisfecho el impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.