No se puede aplicar la reducción del 95% en el Impuesto sobre Donaciones si no se cumple la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5545-26 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 15/09/2026 Normativa Ley 29/1987 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones - 20.6 Ley 19/1991 Impuesto sobre el Patrimonio - 4.8.2 Descripción de hechos La consultante es hija de una de las socias de la entidad A, una empresa familiar con residencia fiscal en España que no tiene por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. La madre de la consultante, de 66 años de edad, es titular del 8,89 por ciento del capital social, mientras que, el tío de la consultante ostenta una participación del 39,64 por ciento en la entidad A. Las funciones de dirección son ejercidas por un hijo del tío de la consultante que no es titular de participaciones en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que representa más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal. La madre de la consultante tiene intención de donarle la totalidad de las acciones que posee en la sociedad A. Cuestión planteada Si la transmisión de las acciones cumple los requisitos del artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al objeto de la aplicación de la reducción estatal del 95 por ciento sobre la base imponible del Impuesto. Contestación completa En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente: La reducción por donaciones de participaciones sociales se regula en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) ?en adelante LISD? que establece lo siguiente: «Artículo 20. Base liquidable. (…) 6. En los casos de transmisión de participaciones "ínter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes: a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez. b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión. A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad. c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este plazo. Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo. En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora». Como puede advertirse, la aplicación de la reducción exige la exención previa del donante en el Impuesto sobre el Patrimonio de los elementos transmitidos. En este sentido, el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio) ?en adelante LIP?, establece la exención en los términos siguientes: «Artículo 4. Bienes y derechos exentos. Estarán exentos de este Impuesto: (…) Ocho. Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes: a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad económica cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes: Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. A los efectos previstos en esta letra: Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad. A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos: 1.º No se computarán los valores siguientes: Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias. Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas. Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto. Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra. 2.º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas. b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número uno de este apartado. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora». Por otra parte, el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 6 de noviembre) establece lo siguiente: «Artículo 5. Condiciones de la exención en los supuestos de participaciones en entidades. 1. Para que resulte de aplicación la exención a que se refiere el artículo anterior, habrán de concurrir las siguientes condiciones: (…) d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en el seno de la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. A tales efectos, no se computarán los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de exención en este impuesto. Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas a las que se refiere el párrafo c) de este apartado, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. (…)». De acuerdo con los preceptos transcritos, para que la consultante donataria tenga derecho a la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la donante debe tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio sobre dichas participaciones; para que esto ocurra se deben cumplir las condiciones previstas en las letras a), b) y c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP. El primero de los requisitos para que las participaciones en entidades puedan acceder a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio regulada en el artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, es que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, esto es, que realice una actividad económica. Este requisito parece que se cumple en el presente caso, ya que la consultante manifiesta que la entidad no tiene por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Respecto al requisito previsto en la letra b) también se cumple, ya que la donante ?madre de la consultante? ostenta un porcentaje de participación superior al 5 por ciento del capital social de forma individual y superior al 20 por ciento de forma conjunta con su hermano, tío de la consultante. En relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente al ejercicio de funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, la LIP prevé que cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna de las personas que integran el grupo de parentesco, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma se deberán cumplir en al menos una de las integrantes del grupo de parentesco, teniendo el resto derecho a aplicar la exención. De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016, de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones, pudiendo corresponder estas a cualquier integrante del grupo familiar. En este sentido, la letra b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP determina quiénes son las personas que integran el grupo de parentesco a efectos de la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio: cónyuge, ascendientes, descendientes y colaterales de segundo grado ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de la consulta, en el presente caso, las funciones de dirección en la sociedad son ejercidas por el hijo del tío de la consultante, colateral de tercer grado de la donante ?madre de la consultante?, percibiendo por ello una remuneración que supone más del 50 por ciento de sus retribuciones totales. Por lo tanto, no puede entenderse cumplido el requisito previsto en la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, ya que la letra b) del mismo precepto delimita el grupo familiar al cónyuge, los ascendientes, los descendientes y los colaterales hasta el segundo grado de parentesco. En consecuencia, al no concurrir los requisitos exigidos por el artículo 4.Ocho.Dos de la LIP para la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio respecto de las participaciones de la donante, la donataria no podrá aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la LISD a la donación de las participaciones transmitidas. CONCLUSIONES: Primera. Para que la consultante donataria tenga derecho a la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la donante debe tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio sobre dichas participaciones; para que esto ocurra se deben cumplir las condiciones previstas en las letras a), b) y c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP. Segunda. La donante no cumple el requisito previsto en la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP para tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por las participaciones de las que es titular en la sociedad A, ya que las funciones de dirección son ejercidas por el hijo del tío de la consultante que es colateral de tercer grado de la donante. Tercera. En consecuencia, la consultante no podrá aplicar reducción que establece el artículo 20.6 de la LISD a la donación de las participaciones transmitidas. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.