El impuesto sobre el valor de la producción de energía eléctrica es un gasto deducible en IS e IRPF (estimación directa)

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3371-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 23/12/2014 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículos 27 y 28. TRLIS, Real Decreto Legislativo 4/2004, artículos 10 y 19. Descripción de hechos Se describe en la cuestión planteada. Cuestión planteada El consultante plantea si el importe autoliquidado como "Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica", mediante presentación del modelo 583, se considera gasto fiscalmente deducible, en la actividad de producción de energía eléctrica (epígrafe 151.4), tanto para el contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, como en el cálculo del rendimiento de la actividad en estimación directa, para los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Asimismo, teniendo en cuenta que el impuesto mencionado se devenga a 31 de diciembre de cada año, pero que se liquida e ingresa en el mes de noviembre del siguiente año, el consultante pregunta en qué momento dicho gasto es deducible fiscalmente. Contestación completa 1.) Impuesto sobre Sociedades. El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE 11 de marzo), establece que: “3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” Por lo tanto, en la medida en que la normativa del Impuesto sobre Sociedades no contempla ninguna disposición específica en relación al Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, estaremos a su tratamiento contable, de conformidad con el artículo 10.3 del TRLIS. A estos efectos, la consulta 1 del BOICAC nº 94/2013, sobre el tratamiento contable del Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, dispone que: “El impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica es un tributo de carácter directo y naturaleza real que grava la realización de actividades de producción e incorporación al sistema eléctrico de energía eléctrica y cuyos contribuyentes son las personas que realizan la producción e incorporación al sistema eléctrico de la citada energía (artículos 1 y 5 de la Ley 15/2012). De acuerdo con la información facilitada, la entidad consultante es el contribuyente del impuesto sin que exista la posibilidad de repercutirlo a terceros, ni de que tampoco el desembolso que se efectúa en tal concepto pueda calificarse como una transacción de naturaleza similar, pero de signo contrario, a aquéllas que representan la corriente de ingresos de la actividad ordinaria de la empresa, circunstancia que justificaría tratarlo como un menor importe de la cifra de negocios. En consecuencia, el impuesto sobre el valor de la producción de energía eléctrica no reducirá la cifra de negocios, debiendo registrarse como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias; a tal efecto podrá emplearse la cuenta 631 Otros tributos. En este sentido, la norma de registro y valoración 12ª Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros Impuestos indirectos de la Segunda Parte del PGC, en su último párrafo, dispone: “(…) se contabilizarán como gastos y por tanto no reducirán la cifra de negocios, aquellos tributos que para determinar la cuota a ingresar tomen como referencia la cifra de negocios u otra magnitud relacionada, pero cuyo hecho imponible no sea la operación por la que se transmiten los activos o se prestan los servicios.” Por otra parte, el artículo 19 del TRLIS establece que: “1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros. 2. (...). 3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente. (…)” Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, y siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS. En último lugar, el gasto por el Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica se considera devengado, y por lo tanto deberá ser contabilizado, en el momento en el que el mismo sea exigible, con independencia de la fecha de pago. El artículo 10.1 de la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética establece que: “1. Los contribuyentes estarán obligados a autoliquidar el impuesto e ingresar la cuota dentro del mes de noviembre posterior al de devengo del impuesto, de acuerdo con las normas y modelos que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. A estos efectos deberán tenerse en cuenta las medidas definitivas de la producción eléctrica.” En conclusión, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, deberá contabilizar un gasto por el mismo, en el mes de noviembre de cada año, gasto que será fiscalmente deducible en el periodo impositivo de contabilización. 2.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El apartado 1 del artículo 27 la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29), en adelante LIRPF, establece que: “Se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de unos de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas”. Por su parte, el apartado 1 del artículo 28 de la LIRPF establece que “el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”. Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas nos lleva al artículo 10.3 del TRLIS anteriormente reproducido. Por lo tanto, lo dispuesto anteriormente para contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades resultará aplicable a contribuyentes del IRPF que determinen el rendimiento neto de su actividad económica por el método de estimación directa. Es decir, el importe correspondiente al Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible en el IRPF siempre que se cumplan las condiciones legalmente establecidas en términos de correcta imputación temporal, registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, correlación de ingresos y gastos y justificación documental. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.