Un contribuyente consultó cómo declarar salarios de 2014 cobrados en 2016 a través de FOGASA y si podía incluir retenciones. La DGT responde que debe declarar los ingresos en el ejercicio 2014 y que no puede incluir retenciones si FOGASA no las practicó por no alcanzar el límite mínimo.
Cuestión planteada En relación con el importe cobrado del FOGASA, imputación temporal y si puede consignar en la autoliquidación alguna cantidad en concepto de retenciones a cuenta del IRPF.
Los rendimientos del trabajo deben imputarse al período en que son exigibles, salvo que por circunstancias no imputables al contribuyente se perciban después, caso en el que se debe presentar autoliquidación complementaria del ejercicio original sin sanción. En la autoliquidación se deben reflejar tanto los rendimientos como las retenciones. No obstante, si el pagador no tuvo obligación de retener por no superar el límite cuantitativo excluyente, el contribuyente no podrá incluir ninguna cantidad en concepto de retenciones.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2348-17 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 15/09/2017 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 14. RIRPF, RD 439/2007, Arts. 74 y siguientes. Descripción de hechos En 2016 se resolvió por el Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) un expediente, de forma que el consultante percibió 5.498,40 euros en concepto de salarios correspondientes a los meses de marzo, abril, mayo y junio del año 2014, que la empresa en la que trabajaba no le había abonado. En su declaración de la renta 2014, el consultante declaró las nóminas que había percibido (enero y febrero) y la retención correspondiente a esas nóminas. Cuestión planteada En relación con el importe cobrado del FOGASA, imputación temporal y si puede consignar en la autoliquidación alguna cantidad en concepto de retenciones a cuenta del IRPF. Contestación completa En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone lo siguiente: “b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.” En consecuencia, el consultante no debió inicialmente consignar en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2014 los rendimientos del trabajo que le adeudaba la empresa. A partir del momento en que percibió el pago del FOGASA, deberá declarar los rendimientos percibidos, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad (año 2014), mediante la presentación de la correspondiente autoliquidación complementaria en el plazo existente entre la fecha en que haya percibido los rendimientos y el final del inmediato siguiente plazo de declaración del IRPF, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. En dicha autoliquidación complementaria deberán reflejarse tanto los rendimientos íntegros del trabajo percibidos como las retenciones correspondientes a dichos rendimientos, ya que —con carácter general— la obligación de retener nace en el momento en que se satisfacen o abonan las rentas (artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31). A su vez, el artículo 79 del mismo Reglamento (en adelante, RIRPF) señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”. En relación con las retenciones correspondientes a la cantidad percibida por el consultante, se ha de señalar que, conforme a la normativa que regula la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del RIRPF), el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF), con excepción de las rentas exentas (artículo 75.3.a) del RIRPF). Como las cantidades abonadas al consultante por el FOGASA en el año 2016 lo han sido como consecuencia de una previa resolución adoptada por dicho Fondo en ese mismo año, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación abonada no constituye un atraso sino que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF. Por tanto, en el caso consultado, en el que, de acuerdo con la normativa reguladora de la obligación de retener, el FOGASA no tuvo obligación de practicar retención sobre las cantidades que en 2016 ha abonado al consultante (por resultar de aplicación el citado límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener), el consultante no podrá incluir en su autoliquidación complementaria ninguna cantidad en concepto de retenciones sobre el importe percibido del FOGASA. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.