La indemnización por salarios no percibidos tributa como rendimiento del trabajo sin reducción por irregularidad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1684-23 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 13/06/2023 Normativa Ley 35/2006, art. 7 Descripción de hechos Por orden ministerial de 25 de marzo de 2022, que pone término a un procedimiento de responsabilidad patrimonial, se reconoce a la consultante una indemnización de 25.148,54€ por salarios dejados de percibir, más intereses legales desde la fecha de presentación de la reclamación (11/04/2019) hasta la fecha de la orden ministerial. Cuestión planteada Tributación en el IRPF de la indemnización. Contestación completa El hecho de tratarse de una indemnización por responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas nos lleva en primer lugar al párrafo q) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se declaran rentas exentas “las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se regula el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones públicas en materia de responsabilidad patrimonial”. En relación con el precepto transcrito, debe tenerse en cuenta que el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones Públicas en materia de responsabilidad patrimonial (BOE de 4 de mayo), mantuvo su vigencia hasta el 1 de octubre de 2016, quedando derogado pasada esa fecha por la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (BOE del día 2), pasando a quedar regulados aquellos procedimientos por la referida ley y por la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público (BOE del día 2), sin que ello suponga ninguna alteración en el ámbito de la exención: indemnización por daños personales en el ámbito de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas. Si bien en el presente caso se trata de una indemnización por responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas, y que se ha establecido de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993 (con la precisión referida en el párrafo anterior), la misma no se corresponde con daños personales (físicos, psíquicos o morales) sino con daños materiales o patrimoniales (se resarcen los perjuicios económicos correspondientes a la no percepción por la consultante de los salarios no percibidos durante un espacio de tiempo), por lo que no se encuentra amparada por la exención que se recoge en el artículo 7.q) de la Ley del Impuesto. Una vez determinada su exclusión del ámbito de la exención, por lo que respecta a la determinación de qué componente de la renta del contribuyente constituye el importe de la indemnización, su vinculación con el trabajo de la consultante, pues viene a sustituir a unos salarios dejados de percibir, nos lleva a su consideración como rendimientos del trabajo, pues responden a la definición que de estos rendimientos realiza la Ley del Impuesto en su artículo 17.1: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. A continuación, procede analizar la aplicación de la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los “rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. (…) No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. (…)”. Al respecto, procede señalar que la indemnización por salarios dejados de percibir no se corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), otorga la calificación de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, por lo que por esa vía la reducción del 30 por 100 no resulta aplicable. A su vez, en cuanto a la vía de existencia de un período de generación superior a dos años, procede señalar que lo que se indemniza es el perjuicio económico derivado de la no percepción de los salarios durante un período de tiempo; al no abarcar, en el presente caso, ese período un plazo superior a dos años —pues el período indemnizado abarca desde el 1 de mayo hasta el 30 de noviembre de 2018—, la reducción por esta vía tampoco resulta aplicable. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).