Los salarios cobrados de FOGASA deben imputarse al año en que eran exigibles mediante autoliquidación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1008-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 09/04/2014 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 14. RD 439/2007, Arts. 74 y siguientes. Descripción de hechos La empresa para la que trabajó el consultante está declarada en concurso de acreedores. En noviembre de 2013, el consultante ha percibido del Fondo de Garantía Salarial (en adelante FOGASA) la cantidad de 8.893,50 euros en concepto de salario correspondiente a los salarios no cobrados durante 2010 y 2011. Dicha cantidad percibida es inferior a los salarios adeudados por la empresa, sin que en el certificado que le han expedido se especifique el importe que corresponde a cada año. Cuestión planteada Imputación temporal del importe percibido del FOGASA. Si la cantidad percibida del FOGASA está sujeta a retención. Contestación completa Como regla general, los rendimientos del trabajo (calificación que procede en este supuesto) se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de la leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), recoge en su artículo 14.2.b) una regla especial de imputación temporal, que establece lo siguiente: “Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto". Como consecuencia de lo anterior, a partir del momento en que percibió el pago del FOGASA (noviembre de 2013), deberá declarar tales rendimientos del trabajo, imputándolos al período impositivo de su exigibilidad (según la información aportada, 2010 y 2011), practicando autoliquidaciones complementarias de los períodos impositivos 2010 y 2011 en el plazo que media entre la fecha en que se han percibido y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. En el presente caso, en que el pago único percibido del FOGASA es inferior a lo adeudado al consultante, por aplicación de los límites previstos en la normativa, y no se especifica las cantidades que corresponden a cada uno de los años, el consultante, en las autoliquidaciones complementarias, deberá imputar los rendimientos percibidos a cada ejercicio según la cantidad que proporcionalmente corresponda a la cantidad adeudada en cada año respecto al total de la misma. En lo referente a la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ésta se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF. Conforme dicha normativa, el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF). De acuerdo con el artículo 33 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), y con lo previsto en el Real Decreto 505/1985, de 6 de marzo, sobre organización y funcionamiento del Fondo de Garantía Salarial (BOE de 17 de abril), el Fondo, previa instrucción de expediente para la comprobación de su procedencia, “abonará a los trabajadores el importe de los salarios pendientes de pago a causa de insolvencia o concurso del empresario” (artículo 33.1 del Estatuto de los Trabajadores). Añadiendo el apartado 3 del artículo 33 del Estatuto lo siguiente: “En caso de procedimientos concursales, desde el momento en que se tenga conocimiento de la existencia de créditos laborales o se presuma la posibilidad de su existencia, el juez, de oficio o a instancia de parte, citará al FOGASA, sin cuyo requisito no asumirá éste las obligaciones señaladas en los apartados anteriores. El Fondo se personará en el expediente como responsable legal subsidiario del pago de los citados créditos, (…)”. En consecuencia, si el importe satisfecho por el FOGASA, en noviembre de 2013, lo ha sido como consecuencia de una previa resolución adoptada por el mismo en ese mismo año 2013, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación que satisface no constituye un atraso, por lo que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF, cuya aplicación, en este caso, ha dado lugar a que no se practique retención. Por tanto, el consultante no podrá incluir en su declaración ninguna cantidad en concepto de retenciones sobre la cantidad que le ha abonado el FOGASA. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.