Se deben declarar los salarios cobrados vía FOGASA mediante autoliquidación complementaria del ejercicio de exigibilidad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2283-21 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 13/08/2021 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Art. 14. RIRPF, RD 439/2007, Arts. 78 y 79 . Descripción de hechos El consultante percibió del Fondo de Garantía Salarial (FOGASA), la cantidad de 8.844 euros en concepto de una parte de los salarios correspondientes a 6 meses que le adeudaba la empresa, tras la declaración de insolvencia. Según indica, la empresa no realizó el pago de dichas retribuciones si bien si practicó las retenciones correspondientes. El consultante no incluyó dichos rendimientos ni las retenciones en la declaración del IRPF del periodo impositivo en que debió percibirlos. Cuestión planteada Tratamiento fiscal de las retribuciones percibidas y si puede deducir en su declaración de IRPF las retenciones practicadas por la empresa. Contestación completa En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone lo siguiente: “b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.” Por tanto, el consultante no debió inicialmente consignar en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio en que debió percibir los salarios adeudados (no se concreta el año en su escrito) los rendimientos del trabajo que se le adeudaban. A partir del momento en que ha percibido el pago del FOGASA deberá declarar los rendimientos percibidos, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad, mediante la presentación de la correspondiente autoliquidación complementaria de dicho ejercicio en el plazo existente entre la fecha en que haya percibido los rendimientos y el final del inmediato siguiente plazo de declaración del IRPF, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. En dicha autoliquidación complementaria deberán reflejarse tanto los rendimientos íntegros del trabajo percibidos como las retenciones correspondientes a dichos rendimientos, ya que —con carácter general— la obligación de retener nace en el momento en que se satisfacen o abonan las rentas (artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31). A su vez, el artículo 79 del mismo Reglamento (en adelante, RIRPF) señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”. Conforme con la regulación anterior, la empresa debería haber realizado la retención en el momento de satisfacer los salarios y no con anterioridad a su pago (tal como parece indicar el consultante cuando señala que la empresa practico retención sobre los salarios no satisfechos); por lo que, de haberse producido el ingreso del importe de unas “retenciones” sobre unos rendimientos que no se han satisfecho, tal ingreso procedería calificarlo tributariamente como indebido. En relación con las retenciones correspondientes al importe percibido por el consultante del FOGASA, se ha de señalar que, conforme a la normativa que regula la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del RIRPF), el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF), con excepción de las rentas exentas (artículo 75.3.a) del RIRPF). Como las cantidades abonadas al consultante por el FOGASA, según parece desprenderse de su escrito, lo han sido como consecuencia de una previa resolución adoptada por dicho Fondo en ese mismo año, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación abonada no constituye un atraso sino que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF. Por tanto, en el caso consultado, en el que, de acuerdo con la normativa reguladora de la obligación de retener, el FOGASA no tuvo obligación de practicar retención sobre el importe abonado al consultante (por resultar de aplicación el citado límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener), el consultante no podrá incluir en su autoliquidación complementaria ninguna cantidad en concepto de retenciones sobre el importe percibido del FOGASA. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.