La renuncia al régimen de SICAV concluye el período impositivo al cambiar el régimen jurídico y el tipo de gravamen

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1925-20 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 12/06/2020 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 27, 76 y 89-2 Descripción de hechos La entidad consultante (A) tiene por objeto social la actividad de promoción y arrendamiento de bienes inmuebles y dispone de empleado a jornada completa y local exclusivamente destinado a su gestión. La totalidad de su activo inmobiliario está compuesto por locales, que se encuentran afectos a la actividad de arrendamiento. El capital de esta entidad pertenece a un grupo familiar, en concreto, se encuentra participada por PF1 (49,98%), PF2 (49,98%) y el 0,04% restante pertenece a otros. Por su parte, la entidad C es una sociedad de inversión mobiliaria de capital variable (SICAV), constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva. Esta sociedad pertenece al mismo grupo familiar: PF1 (33,72%), PF2 (46,46%), PF3 (17,89%) y PF4 (1,91%), el 0,03% pertenece a otros. La entidad A, para la adquisición de un local, suscribió un contrato de leasing con una entidad de crédito, que desea cancelar abonando la última cuota de valor residual. Asimismo, esta entidad está interesada en adquirir nuevos locales, para lo que necesitaría financiación. Teniendo en cuenta que la entidad C posee imposición a plazo que transformaría en liquidez al vencimiento, estos recursos podrían utilizarse tanto para cancelar el leasing como para poder acometer las posibles inversiones inmobiliarias que pudiera ofrecer el mercado, se plantean fusionar las entidades A y C. Ahora bien, al ser la entidad C una SICAV la operación planteada pasaría por la realización de las siguientes operaciones: -Renuncia de la entidad C al régimen de SICAV conforme a la Ley 35/2003. -Transformación de C en una sociedad limitada. Los motivos por los que se plantean llevar a cabo esta operación son: -Racionalizar y simplificar la estructura del grupo familiar, mediante la concentración de la actividad inmobiliaria en una única sociedad, consiguiendo una gestión más eficaz y económica. -Simplificar y reducir costes administrativos, eliminando posibles redundancias, reducir las obligaciones fiscales y mercantiles del grupo, evitar la duplicidad de anotaciones contables y gastos en la confección de contabilidades. -Gestión más eficaz de la tesorería de las compañías, eliminar las deudas contraídas por deudas financieras y aplicar la tesorería e inversiones en activo de forma más eficiente. Cuestión planteada 1. Si la renuncia de la entidad C al régimen de SICAV implica la conclusión de su período impositivo en el sentido del artículo 27.2.d) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en la medida en que se modifica tanto su régimen jurídico como su tipo de gravamen. 2. Si resulta de aplicación el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS a la fusión por la que A absorbería a C. Contestación completa 1. El artículo 27.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece lo siguiente: ‘’2. En todo caso concluirá el período impositivo: (…). d) Cuando se produzca la transformación de la forma societaria de la entidad, o la modificación de su estatuto o de su régimen jurídico, y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario distinto. La renta derivada de la transmisión posterior de los elementos patrimoniales existentes en el momento de la transformación o modificación, se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante todo el tiempo de tenencia del elemento transmitido. La parte de dicha renta generada hasta el momento de la transformación o modificación se gravará aplicando el tipo de gravamen y el régimen tributario que hubiera correspondido a la entidad de haber conservado su forma, estatuto o régimen originario.’ La aplicación de dicho precepto exige que se cumplan dos condiciones: la primera, que tenga lugar la transformación de la forma societaria de la entidad, o la modificación de su estatuto o de su régimen jurídico; la segunda, que ello suponga la aplicación de un tipo de gravamen diferente del aplicable hasta entonces o la aplicación de un régimen tributario distinto. Esta segunda condición se produce en este caso concreto, en la medida en que la entidad C tributaba en el Impuesto sobre Sociedades al tipo impositivo del 1% y pasará a tributar al tipo general de gravamen del Impuesto. En relación con la primera condición señalada, se produce una alteración en el régimen jurídico de la entidad consultante, puesto que, con carácter previo a su transformación, se encontraba sometida a la normativa propia de las instituciones de inversión colectiva, es decir, a la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva. En definitiva, en el supuesto descrito en la consulta será de aplicación lo establecido en el artículo 27.2.d) de la LIS, por lo que la transformación de la consultante, en virtud de la cual deja de tener la consideración de sociedad de inversión inmobiliaria, supondrá, en primer lugar, la conclusión del período impositivo en la fecha en que dicha transformación produzca sus efectos jurídicos y, en segundo lugar, el inicio de un nuevo período impositivo en el que la sociedad tributará con arreglo a un régimen tributario distinto en el Impuesto sobre Sociedades, debiendo calcular la renta generada en la transmisión de elementos patrimoniales que se produzca con posterioridad a la fecha de transformación según indica el segundo párrafo del citado precepto. 2. Por otra parte, el Capítulo VII del Título VII de la LIS establece el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. El artículo 76.1.a) de la LIS establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.” En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de sociedad íntegramente participada por otra. Por tanto, si la operación de fusión por la que A absorbería a C se realiza en el ámbito mercantil al amparo de la Ley 3/2009 y cumple con lo establecido en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y con los requisitos exigidos en el mismo. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…).” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión proyectada se realiza con la finalidad de: -Racionalizar y simplificar la estructura del grupo familiar, mediante la concentración de la actividad inmobiliaria en una única sociedad, consiguiendo una gestión más eficaz y económica. -Simplificar y reducir costes administrativos, eliminando posibles redundancias, reducir las obligaciones fiscales y mercantiles del grupo, evitar la duplicidad de anotaciones contables y gastos en la confección de contabilidades. -Gestión más eficaz de la tesorería de las compañías, eliminar las deudas contraídas por deudas financieras y aplicar la tesorería e inversiones en activo de forma más eficiente. Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.