Los atrasos por carrera profesional se imputan al año en que se reconoce el derecho y pueden tener reducción del 30%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1144-24 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 23/05/2024 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos En enero de 2024, el consultante, enfermero del Servicio Aragonés de Salud, percibe unos atrasos de los años 2020, 2021, 2022 y 2023 por el reconocimiento (por resolución administrativa de 22 de septiembre de 2023) de los niveles I y II de carrera profesional Cuestión planteada Tributación en el IRPF de los referidos atrasos. Contestación completa El reconocimiento a la consultante de los niveles I y II de carrera profesional que da lugar a la percepción de los atrasos correspondientes al complemento retributivo de esos niveles se realiza por Resolución de 25 de septiembre de 2023, de la Dirección General del Servicio Aragonés de Salud (BOA de 2 de octubre), resolviendo en su apartado segundo “Reconocer nivel de carrera profesional, por el procedimiento ordinario, al personal diplomado sanitario del Servicio Aragonés de Salud que se relaciona en el anexo II, con indicación de la categoría y nivel o niveles de carrera profesional reconocidos, con fecha de efectos económicos y administrativos de 1 de enero de 2020”. En este punto, cabe indicar que en el referido anexo II se incluye a la consultante con los niveles I y II. Expuesto lo anterior, y entrando ya en el ámbito tributario, la calificación que procede otorgar al complemento retributivo del nivel de carrera profesional no es otro que el de rendimientos del trabajo —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio—, siendo el primero de los asuntos que se plantean la determinación de su imputación temporal. La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley del Impuesto, artículo que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo a), donde se establece lo siguiente: "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza". Ahora bien, el abono de los atrasos del complemento retributivo del nivel de carrera profesional no deriva de una sentencia, sino de la correspondiente resolución administrativa que resuelve la convocatoria de reconocimiento de aquel nivel al personal diplomado sanitario del Servicio Aragonés de Salud, pues de tal reconocimiento surge el derecho a la percepción de aquel complemento retributivo. Con esta configuración de los hechos relatada en el párrafo anterior, la aplicación de las reglas sobre imputación temporal transcritas nos lleva a imputar al período impositivo 2023 el complemento retributivo de nivel de carrera profesional reconocido por resolución administrativa de ese mismo año y que abarca (según se indica en el escrito de consulta) el complemento correspondiente a los años 2020, 2021, 2022 y 2023 (hasta 30 de septiembre) pues cabe considerar que es en aquel período (2023) cuando se produce su exigibilidad, ya que no es hasta ese momento de reconocimiento administrativo del nivel de carrera profesional cuando surge el derecho a percibir el complemento retributivo. Una vez determinada la imputación temporal a un único período impositivo (2023), la exigibilidad conjunta de su importe y su extensión temporal a lo largo de un período que abarca (computado de fecha fecha) más de dos años nos llevan a concluir que a los atrasos analizados les resultará aplicable la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años, cuando se imputen en un único período impositivo, siendo necesario además que en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores no se hubieran obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que hubiera aplicado la reducción, tal como se recoge en el mencionado precepto: “El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente. No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. (…)”. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.