La devolución de una subvención corriente recibida anteriormente es un gasto deducible en el ejercicio del reintegro

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0841-22 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 20/04/2022 Normativa Ley 35/2006, art. 28 Descripción de hechos Indica la consultante que en 2020 fue beneficiaria de una subvención de 7.500€ para fomentar el autoempleo de los jóvenes incluidos en el Sistema Nacional de Garantía Juvenil, percibiendo su importe el 28 de diciembre de 2020 e incluyéndolo en la declaración del IRPF de ese período. En 2021 solicitó y obtuvo otra subvención de 11.000€ dirigida a fomentar el autoempleo de personas tituladas universitarias o de formación profesional de grado medio o superior en la Comunidad de Castilla y León, aunque por incompatibilidad con la anterior debía renunciar a la primera de ellas, por lo que procedió a su devolución en noviembre de 2021. Cuestión planteada Incidencia del reintegro de la subvención en la tributación por el IRPF. Contestación completa Para efectuar la presente contestación se toma como punto de partida que la consultante desarrolla una actividad económica en estimación directa, habiendo incluido el importe de la subvención obtenida en 2020 en la determinación del rendimiento neto de la actividad por proceder su imputación temporal a dicho período impositivo. Como aclaración de lo señalado en el párrafo anterior procede indicar —en cuanto a la imputación temporal de las subvenciones en el ámbito del desarrollo de actividades económicas—, que el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), dispone que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”. Ello nos lleva a los artículos 10 y 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), lo que comporta que —a falta de normas específicas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades— resulte de aplicación la Norma de valoración 18ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE del día 20), relativa a subvenciones, donaciones y legados recibidos, que establece su imputación a resultados en función de la finalidad para la que se concede la subvención:. - Si las ayudas se aplican a compensar gastos del ejercicio o la pérdida de ingresos, tendrán el tratamiento de subvenciones corrientes: ingresos del ejercicio. - Por el contrario, las destinadas a favorecer inversiones en inmovilizado o gastos de proyección plurianual se tratarán como subvenciones de capital: imputación en la misma medida en que se amorticen las inversiones o se produzcan los gastos realizados con cargo a las mismas. No obstante, cuando los bienes no sean susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención. A su vez, para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas en el método de estimación directa, el artículo 28.1 de la Ley 35/2006 realiza una remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades disponiendo que “el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”. En el presente caso, al tratarse de una actividad en estimación directa (cualquiera que sea su modalidad: normal o simplificada) y no viéndose afectado el asunto objeto de consulta por las reglas especiales del artículo 30, la remisión del artículo 28.1 nos lleva al artículo 10 (antes citado) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuyo apartado 3 establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.  Por su parte, el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades dispone que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:  “e) Los donativos y liberalidades.  No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.  No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.  Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad”. En consecuencia, teniendo en cuenta la normativa expuesta, la devolución en 2021 de la subvención obtenida y declarada en 2020 como ingreso de la actividad —entendiendo, por tanto, que se trata de una subvención corriente— y que se procede a devolver —por su incompatibilidad con la nueva subvención concedida en 2021— a la Administración que la había otorgado tiene su incidencia como gasto deducible en la determinación del rendimiento neto de la actividad correspondiente al período impositivo en que la incompatibilidad surgida con la nueva subvención lleva a la consultante a su reintegro: 2021. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).