El exceso de legítima recibido de los tíos tributa como donación y su devengo ocurre al recibir el dinero

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0483-23 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 01/03/2023 Normativa Ley 29/1987 arts. 3, 5, 9 y 24 Descripción de hechos La abuela del consultante falleció en el año 2020. El padre de los mismos había premuerto. Los tíos del consultante aceptaron la herencia de su madre en la que legaba la legítima que le correspondiera al consultante y su hermana. Los tíos van a pagarles una cantidad mayor de la que les corresponde por la legítima. El cobro de este exceso se recibirá de forma aplazada. El valor y los importes de la legitima y del exceso se han acordado en una escritura pública ante notario. Cuestión planteada Cuándo se produce el devengo del exceso de legítima que va a recibir. Contestación completa El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre)- en adelante LISD- establece que: «Artículo 3.º Hecho imponible. 1. Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, “intervivos”. (…)». A su vez el apartado b) del artículo 5 del mismo texto legal recoge que: «Artículo 5.º Sujetos pasivos. Estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas: a) En las adquisiciones “mortis causa”, los causahabientes. b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas inter vivos equiparables, el donatario o favorecido por ellas. (…)». A su vez, el artículo 9.b) de la LISD recoge que: «Artículo 9.º Base imponible. Constituye la base imponible del impuesto: a) En las transmisiones «mortis causa», el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles. b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas ínter vivos equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles. (…)». Por último, el artículo 24: de la LISD establece que: «1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo. 2. En las transmisiones lucrativas inter vivos el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato. 3. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.». El artículo 618 del Código Civil define la donación como un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra que la acepta. La doctrina civilista señala los siguientes elementos esenciales de la donación: 1º. El empobrecimiento del donante. 2º. El enriquecimiento del donatario. 3º. La intención de hacer una liberalidad (animus donandi). A tales efectos, el artículo 623 de Código Civil dispone que la donación se perfecciona desde que el donante conoce la aceptación del donatario. Por su parte, el Tribunal Supremo ha expresado en jurisprudencia reiterada que para la eficacia y validez de las donaciones es preciso que en ellas concurran las condiciones y requisitos tanto formales como sustantivos que la Ley determina, y que no son sino el animus donandi, la forma documental y la aceptación de la liberalidad (Sentencias de 2 y 3 de diciembre de 1988, de 23 de septiembre y 29 de noviembre de 1989). En el caso expuesto en la consulta, se van a dar dos negocios jurídicos diferentes: por una parte, el consultante y su hermana van a recibir la legítima que les corresponde por el fallecimiento de su abuela, por otra parte, sus tíos van a darles una cantidad que excede de la legítima que les corresponde. Por lo tanto, por la legítima que les corresponde deberán tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la modalidad “mortis causa”, cuyo devengo se produce en el momento del fallecimiento de la causante, con independencia del momento en que reciban el dinero, pero la cantidad que excede de la legítima que les corresponde que les van a entregar sus tíos es una liberalidad y, como tal, será una donación de los tíos hacia ellos. El devengo de la donación se producirá en el momento en que llegue el término impuesto para recibir el dinero, que será el momento en que reciban dicha cantidad. CONCLUSIÓN: En el caso expuesto en la consulta, se van a dar dos negocios jurídicos diferentes: por una parte, el consultante y su hermana van a recibir la legítima que les corresponde por el fallecimiento de su abuela, por otra parte, sus tíos van a darles una cantidad que excede de la legítima que les corresponde. Por lo tanto, por la legítima que les corresponde deberán tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la modalidad “mortis causa”, cuyo devengo se produce en el momento del fallecimiento de la causante, con independencia del momento en que reciban el dinero, pero la cantidad que excede de la legítima que les corresponde que les van a entregar sus tíos es una liberalidad y, como tal, será una donación de los tíos hacia ellos. El devengo de la donación se producirá en el momento en que llegue el término impuesto para recibir el dinero, que será el momento en que reciban dicha cantidad. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.