Se puede optar por imputar proporcionalmente la ganancia patrimonial de una venta a plazos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0095-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 15/01/2019 Normativa Ley 35/2006, art. 14 y 33 Descripción de hechos En febrero de 2018 el consultante suscribe un contrato de arras para la venta de una vivienda de su propiedad, percibiendo por ello 15.000,00€. Con fecha 16 de mayo del mismo año, suscribe con la parte compradora un contrato privado de compraventa con los siguientes pagos: los 15.000,00€ de arras, 21.000,00€ por la firma del contrato de compraventa y 330.000,00€ a entregar con el otorgamiento de escritura pública, lo que se realizará entre el 1 de julio y el 30 de septiembre de 2019. Cuestión planteada Tributación en el IRPF. Contestación completa En nuestro sistema jurídico la entrega o tradición es el medio jurídico de transmitir al comprador la propiedad de la cosa o el derecho real sobre ella, de modo que la transmisión de la propiedad no se opera por la mera perfección del contrato sino que ha de ser seguida de la tradición, según se deriva del artículo 609 del Código Civil, en cuya virtud la propiedad se adquiere por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición, y del artículo 1.095 del citado cuerpo legal, según el cual el acreedor no adquiere derecho real sobre la cosa hasta que le haya sido entregada, preceptos en cuya virtualidad estima la doctrina que la entrega en nuestro derecho supone transferir la posesión jurídica de la cosa, lo cual hace adquirir la propiedad o el derecho real por parte del comprador, lo cual se fundamenta además en el artículo 1.462 del Código Civil al establecer que se entenderá entregada la cosa vendida cuando se ponga en poder y posesión del comprador. En el supuesto consultado, el contrato de compraventa suscrito entre la parte compradora y la parte vendedora establece en su estipulación segunda que el consultante “vende, con pleno consentimiento, como cuerpo cierto, con plena transmisión de dominio (…) el piso 2º C de la calle xxxxx por el precio y en las condiciones que más adelante se establecerán”. Añadiendo en un segundo párrafo que “en virtud de la compraventa convenida en el párrafo precedente y del perfecto y exacto conocimiento que las partes contratantes tienen del bien inmueble vendido y, por ende, de su situación jurídica, el comprador se subroga en la plenitud de los derechos y obligaciones que integran la esfera jurídica del vendedor respecto a la cosa objeto de la compraventa”. A su vez, en la estipulación cuarta del mismo contrato se dice que “el comprador entra en la posesión de la cosa vendida en el día de hoy (16 de mayo de 2018)”. Por tanto, cumpliéndose esta configuración contractual y conforme a lo expuesto en el inicio de esta contestación, concurrirían en el presente caso los elementos necesarios para considerar que se ha producido la transmisión de la propiedad del inmueble. El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), define las ganancias y pérdidas patrimoniales como "las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición del aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos". Evidentemente, con esta definición, la transmisión por el consultante de la vivienda respecto a la que se plantea la pregunta sobre su tributación dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, variación cuyo importe se calculará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 y siguientes de la Ley del Impuesto: diferencia entre los valores de adquisición y transmisión. A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, alteración que en este supuesto cabe entenderla producida en el período impositivo en que se produce la transmisión de la vivienda. Conforme con lo expuesto, la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial obtenida se realizará en el periodo impositivo en el que civilmente se entiende producida la transmisión del inmueble por diferencia entre los valores de adquisición y transmisión. Ahora bien, el apartado 2 del mismo artículo 14 recoge las reglas especiales de imputación, de las que procede reseñar aquí la incluida en su letra d), donde se dispone lo siguiente: “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión. En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”. Conforme con esta regulación legal, el consultante podrá optar por esta regla especial de imputación temporal (opción posible al ser superior el aplazamiento a un año: de 16 de mayo de 2018 al día de otorgamiento de escritura: entre 1 de julio y 30 de septiembre de 2019), lo que comportará que la ganancia patrimonial obtenida por la venta de la vivienda se impute proporcionalmente a medida que sean exigibles los cobros, tanto los iniciales (los 36.000,00€ en el período impositivo 2018) como el pago posterior (330.000,00€) a percibir en el momento de escrituración: período impositivo 2019. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).