L'Impôt Temporaire de Solidarité sur les Grandes Fortunes (ITSGF), créé par la Loi 38/2022 du 27 décembre, a fait l'objet d'un recours en inconstitutionnalité déposé par les communautés autonomes de Madrid et de la Galice devant le Tribunal Constitutionnel au cours du premier semestre 2023. Les motifs du recours portaient sur la violation de l'autonomie financière régionale et la double imposition potentielle avec l'Impôt sur la Fortune.
L’ITSGF prélève un impôt progressif sur le patrimoine net des personnes physiques dépassant trois millions d’euros, structuré en trois tranches : 1,7 % pour les actifs compris entre 3 et 5 millions d’euros ; 2,1 % entre 5 et 10 millions d’euros ; et 3,5 % pour les actifs au-delà de 10 millions d’euros. Contrairement à l’Impôt sur la Fortune — qui est cédé aux communautés autonomes espagnoles avec de pleins pouvoirs réglementaires, y compris la capacité d’établir des abattements — l’ITSGF est un impôt national direct qui n’admet aucune réduction régionale.
Motifs du recours
Les régions requérantes ont soutenu que le nouvel impôt national vidait de tout contenu significatif leur pouvoir de réguler l’Impôt sur la Fortune via des abattements régionaux. Madrid avait établi un abattement de 100 % sur l’Impôt sur la Fortune en vertu de l’article 8 du Décret législatif régional 1/2010 de la Communauté de Madrid. En conséquence, ses résidents sont devenus effectivement redevables de l’ITSGF dans son intégralité, puisque le mécanisme de l’ITSGF ne permet de déduire que le montant effectivement payé au titre de l’Impôt sur la Fortune régional — et pour les résidents madrilènes, ce montant était nul.
Le mécanisme fonctionne comme suit : l’ITSGF permet une déduction du montant effectivement payé au titre de l’Impôt sur la Fortune, faisant du nouvel impôt un plancher fiscal. Pour les résidents de Madrid, de l’Andalousie, de la Galice ou de l’Estrémadure — régions avec des abattements à 100 % sur l’Impôt sur la Fortune qui n’ont donc rien payé au titre de cet impôt — l’intégralité de l’ITSGF devient exigible, neutralisant complètement la politique fiscale régionale.
De plus, les requérants ont soutenu que l’impôt pourrait constituer une double imposition sur les mêmes actifs déjà soumis à l’Impôt sur la Fortune, en violation du principe de non-confiscation consacré à l’article 31.1 de la Constitution espagnole. L’accumulation de prélèvements sur le même fait générateur — la détention d’actifs — sans déduction intégrale effective lorsque la quotité régionale est nulle était l’un des arguments centraux du recours.
Les requérants ont également invoqué le principe de loyauté institutionnelle et le système de financement régional, arguant que l’État ne peut pas créer ses propres impôts sur des faits générateurs déjà cédés aux communautés autonomes sans autorisation explicite respectant le cadre établi par la Loi organique 8/1980 sur le financement des communautés autonomes (LOFCA).
Position du Gouvernement
L’Avocat général de l’État a défendu la constitutionnalité de l’impôt sur la base du pouvoir de l’État d’établir ses propres impôts en vertu de l’article 133.1 de la Constitution et du mandat constitutionnel d’harmoniser le système fiscal. Le Gouvernement a soutenu que l’Impôt sur la Fortune et l’ITSGF ne partagent pas strictement le même fait générateur car leurs sujets actifs sont différents — les communautés autonomes et l’État respectivement — et que la déduction de la quotité de l’Impôt sur la Fortune élimine la double imposition effective dans les territoires où l’Impôt sur la Fortune est effectivement payé.
La nature temporaire déclarée de l’impôt — la Loi 38/2022 le décrit explicitement comme « temporaire » dans son intitulé — a également été citée comme facteur atténuant limitant l’impact sur l’autonomie financière régionale et comme caractéristique le distinguant d’une réforme structurelle du système fiscal.
Impact sur la planification
Pendant que le Tribunal délibère, les contribuables concernés doivent déposer et payer l’impôt dans les délais pour éviter les majorations — fixées à 5 % pour les retards jusqu’à trois mois, 10 % jusqu’à six mois, 15 % jusqu’à douze mois, et 20 % plus intérêts de retard au-delà — mais peuvent simultanément déposer des demandes de rectification ou des recours administratifs invoquant l’inconstitutionnalité possible.
Cette double stratégie procédurale est particulièrement importante étant donné que le droit au remboursement des paiements indus se prescrit après quatre ans. Si le Tribunal Constitutionnel déclare l’impôt inconstitutionnel, seuls les contribuables qui auront interrompu le délai de prescription en déposant un recours formel pourront récupérer les montants payés.
La révision de la structure des actifs peut également réduire l’assiette imposable à l’ITSGF. Les participations dans des entreprises familiales qui répondent aux exigences de l’article 4.Huit de la Loi sur l’Impôt sur la Fortune sont également exemptées à des fins ITSGF. Des actifs tels que les contrats d’assurance vie en unités de compte correctement structurés, les actifs utilisés dans des activités commerciales, ou certains instruments de retraite peuvent, dans des conditions spécifiques, sortir de l’assiette imposable ou bénéficier de réductions.
État actuel de la procédure
Le Tribunal Constitutionnel a admis le recours déposé par la Communauté de Madrid en 2023. Les procédures devant le Tribunal ne suspendent pas automatiquement l’obligation de payer l’impôt, ce qui signifie que les exercices fiscaux 2022 et 2023 — autoliquidés en juillet 2023 et juillet 2024 respectivement via le Formulaire 718 — doivent être liquidés quelle que soit l’issue du recours. Lorsque la décision du Tribunal sera rendue, elle aura des effets généraux sur tous les contribuables, mais la récupération des montants individuels nécessitera d’avoir préservé le droit au remboursement via un recours formel en temps utile.
Chez BMC, nous suivons de près l’évolution de ce contentieux et conseillons les clients sur la meilleure stratégie procédurale, y compris le dépôt en temps utile du Formulaire 718 et la soumission simultanée de recours préservant le droit au remboursement en cas de décision favorable du Tribunal Constitutionnel. Découvrez nos services de planification fiscale patrimoniale.
