La directive (UE) 2023/2226 du Conseil du 17 octobre 2023, modifiant la directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal (DAC8), établit le premier cadre obligatoire pour l'échange automatique d'informations sur les crypto-actifs au niveau de l'Union européenne. À compter du 1er janvier 2026, les prestataires de services sur crypto-actifs doivent déclarer systématiquement les transactions de leurs clients aux autorités fiscales européennes, lesquelles échangent automatiquement ces informations entre elles.
Champ d’application de DAC8 : quels actifs et quels prestataires
Actifs numériques soumis à déclaration
DAC8 définit les crypto-actifs à déclarer conformément à la définition du règlement MiCA (règlement (UE) 2023/1114) : toute représentation numérique de valeur ou de droits pouvant être transférée et stockée électroniquement au moyen de la technologie des registres distribués (DLT) ou d’une technologie similaire.
Sont soumis à déclaration :
- Les cryptomonnaies (Bitcoin, Ethereum, etc.)
- Les jetons utilitaires (utility tokens)
- Les stablecoins (y compris les MNBC d’États non membres de l’UE)
- Les jetons de gouvernance
- Les NFT (jetons non fongibles) au-delà d’un certain seuil
Ne sont pas soumis à déclaration : les actifs numériques déjà déclarés au titre d’autres cadres réglementaires (monnaies numériques des banques centrales de l’UE — MNBC de l’UE — et les actifs à usage exclusivement restreint (jetons de fidélité sans valeur monétaire externe).
Entités tenues de déclarer (PSAN)
Les prestataires de services sur crypto-actifs (PSAN) tenus de déclarer sont ceux opérant dans l’UE sous agrément MiCA ou, même établis en dehors de l’UE, offrant des services à des résidents de l’UE. Les PSAN comprennent :
- Les plateformes d’échange centralisées (Coinbase, Binance, Kraken, etc.)
- Les plateformes d’échange décentralisées (DEX) dans la mesure où elles sont soumises à MiCA
- Les prestataires de conservation et de portefeuilles numériques
- Les prestataires de services de transfert de crypto-actifs
- Les émetteurs de stablecoins (jetons de monnaie électronique et jetons adossés à des actifs)
- Les plateformes institutionnelles de prêt et de staking
Les PSAN non-UE souhaitant continuer à fournir des services à des clients résidents de l’UE doivent s’enregistrer dans un État membre (en procédant à l’enregistrement auprès de l’autorité MiCA compétente) et se conformer aux obligations de déclaration DAC8.
Informations à déclarer
Le PSAN doit déclarer annuellement pour chaque utilisateur (personne physique ou entité) résident fiscal dans l’UE :
- Nom complet, date de naissance, NIF (numéro d’identification fiscale dans l’État membre de résidence), adresse et pays de résidence fiscale.
- Pour les personnes morales : raison sociale, NIF, pays de constitution, établissement stable le cas échéant.
- Par type d’actif : contrepartie totale reçue pour les cessions (ventes, échanges, paiements) et nombre de transactions.
- Juste valeur de marché en fin d’année des actifs détenus en conservation.
- Transferts vers des portefeuilles non dépositaires (cold wallets de l’utilisateur) par montant agrégé.
Les informations sont déclarées auprès de l’État membre de résidence du client, de sorte que chaque autorité fiscale ne reçoit que les données relatives à ses propres résidents. L’échange automatique entre autorités intervient dans les deux mois suivant la soumission (date limite : le 30 juin de l’année suivant l’exercice fiscal de référence).
Transposition en Espagne : modification de la Ley General Tributaria
L’Espagne devait transposer DAC8 avant le 31 décembre 2025. La transposition est réalisée par la modification de la disposition additionnelle 13 de la loi 58/2003 (Ley General Tributaria), qui réglemente déjà les obligations d’information relatives aux monnaies virtuelles, et par la création d’un nouveau modèle de déclaration spécifique pour les PSAN opérant en Espagne.
Le nouveau cadre espagnol de déclaration des crypto-actifs comprend trois modèles :
- Modelo 721 : déclaration des actifs et droits détenus à l’étranger relatifs aux monnaies virtuelles. Soumission annuelle en janvier de l’année suivante.
- Modelo 172 : déclaration informative sur les monnaies virtuelles détenues à l’étranger, pour les personnes physiques résidentes en Espagne.
- Modelo 173 : déclaration des transactions en monnaies virtuelles par les PSAN espagnols eux-mêmes.
Avec DAC8, une obligation supplémentaire s’ajoute pour les PSAN de déclarer les données de leurs clients résidents de l’UE à l’AEAT espagnole (s’ils sont enregistrés en Espagne), laquelle les échangera automatiquement avec les autres autorités fiscales européennes.
Obligations de diligence raisonnable (KYC spécifique à DAC8)
Pour se conformer à DAC8, les PSAN doivent mettre en œuvre des procédures de diligence raisonnable leur permettant d’identifier la résidence fiscale de chaque client. Les procédures minimales comprennent :
- Collecte du NIF : demander le numéro d’identification fiscale de tous les clients résidents des États membres de l’UE, conformément aux registres de chaque État. Pour les clients qui ne justifient pas d’une résidence fiscale hors de l’UE, la résidence dans l’État membre où le PSAN est enregistré est présumée.
- Vérification de l’auto-déclaration : le client déclare sa résidence fiscale sous sa propre responsabilité ; le PSAN doit vérifier que la déclaration n’est pas incohérente avec les données KYC déjà détenues (nationalité, adresse de facturation, IP de connexion habituelle).
- Mise à jour périodique : si le PSAN détecte un changement de résidence du client (déménagement, nouvelle documentation), il doit actualiser ses registres et déclarer sous la nouvelle résidence à compter de l’exercice fiscal suivant.
- Documentation de la diligence raisonnable : le PSAN doit conserver les pièces justificatives des procédures KYC pendant une durée minimale de cinq ans.
Impact pour les investisseurs particuliers en crypto-actifs
Pour les contribuables personnes physiques résidents en Espagne qui investissent dans des crypto-actifs, DAC8 a un impact direct : l’AEAT recevra automatiquement les données relatives à leurs transactions sur les plateformes d’échange européennes et, par le biais du CARF (Crypto-Asset Reporting Framework) de l’OCDE, également des plateformes d’échange hors UE ayant adopté le standard.
Cela signifie que l’AEAT disposera d’informations complètes sur les plus-values et moins-values de cession de crypto-actifs, facilitant le contrôle de l’inclusion correcte de ces revenus dans les déclarations d’impôt sur le revenu (IRPF). Les plus-values de cession de crypto-actifs sont imposées dans la base d’épargne de l’IRPF (article 37.1.b de la loi 35/2006) à des taux allant de 19 % à 28 %, et la non-déclaration constitue une infraction grave au titre de l’article 191 de la Ley General Tributaria, passible d’une pénalité comprise entre 50 % et 150 % de l’impôt non acquitté.
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Erreurs fréquentes des contribuables espagnols face à DAC8
L’entrée en vigueur de DAC8 en 2026 modifie profondément l’environnement de contrôle fiscal des crypto-actifs. Les erreurs suivantes sont récurrentes parmi les investisseurs particuliers et les PSAN en Espagne :
1. Omettre de déposer le Modelo 721 ou sous-estimer son champ d’application. Depuis l’exercice 2022 (premier dépôt mars 2023), tout résident fiscal espagnol détenant des crypto-actifs conservés à l’étranger dont la valeur dépasse 50 000 € au 31 décembre est tenu de déposer le Modelo 721. Une erreur fréquente consiste à croire que seuls les comptes bancaires étrangers doivent être déclarés — les portefeuilles numériques hébergés sur des exchanges étrangers (Coinbase, Binance, Kraken, etc.) sont expressément inclus dans le champ d’application. L’absence de dépôt est une infraction formelle distincte sanctionnée de 250 € à 5 000 € par donnée ou ensemble de données omis (art. 203.6 Ley 58/2003). Avec DAC8, l’AEAT sera en mesure de détecter cette omission automatiquement à partir des données transmises par les PSAN européens.
2. Ne pas déclarer les échanges crypto-à-crypto comme faits imposables. En droit fiscal espagnol, l’échange d’un crypto-actif contre un autre (par exemple, Bitcoin contre Ethereum) constitue une cession à titre onéreux générant une plus-value ou une moins-value imposable dans la base de l’épargne de l’IRPF (art. 37.1.b Ley 35/2006), et ce même si aucune contrepartie en monnaie fiduciaire n’intervient dans la transaction. Les données DAC8 transmises par les exchanges consignent le montant de chaque cession, y compris les swaps ; leur non-déclaration sera désormais directement identifiable par l’AEAT lors du recoupement avec les données DAC8.
3. Confondre perte de valeur latente et moins-value déductible. La dépréciation d’un actif crypto non encore cédé est une perte latente qui n’est pas déductible à l’IRPF. La moins-value n’est réalisée — et donc déductible — qu’au moment de la cession effective de l’actif (vente, échange, paiement). Les contribuables qui comptabilisent des pertes latentes dans leur déclaration sans avoir procédé à une cession effective s’exposent à un redressement. Inversement, les moins-values réalisées sont intégrables dans la base de l’épargne et peuvent compenser des plus-values de même nature jusqu’à hauteur de 25 % de leur montant si les plus-values sont insuffisantes.
4. Négliger les revenus de staking, de yield farming et d’airdrops. Les récompenses de staking et de yield farming sont imposables en Espagne comme rendements du capital mobilier (art. 25.2 Ley 35/2006) ou, selon les circonstances, comme revenus d’activités économiques. Les airdrops reçus sans contrepartie sont en principe imposables comme gain patrimonial au moment de la réception, à leur juste valeur de marché. Ces catégories de revenus sont rarement incluses spontanément dans les déclarations IRPF. DAC8 couvre les plateformes institutionnelles de staking parmi les PSAN déclarants ; les données seront transmises à l’AEAT dès 2027 pour les revenus 2026.
