Una empresa de investigación clínica consulta el tratamiento fiscal de los gastos de desplazamiento de sus empleados. La DGT señala que las dietas de locomoción, manutención y estancia están exentas de gravamen siempre que se realicen fuera del centro de trabajo y respeten los límites económicos y temporales del Reglamento.
Cuestión planteada Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe darse a las cantidades mencionadas.
Las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia en hostelería quedan exceptuadas de gravamen si se cumplen los requisitos del artículo 9 del RIRPF. Para locomoción, se exceptúan los gastos con factura o el cómputo de 0,19 euros por kilómetro. En manutención y estancia, los importes exentos dependen de si hay pernocta y de si el desplazamiento es en España o en el extranjero. Cualquier cantidad que exceda estos límites estará sujeta a gravamen como rendimiento del trabajo.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3206-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 18/12/2018 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Artículo 17.1.d). RIRPF, RD 439/2007, Artículo 9. Descripción de hechos La entidad consultante tiene como actividad principal la investigación clínica en cáncer de mama, contando con aproximadamente 120 empleados. Muchos de estos empleados, se dedican a ir a los centros hospitalarios, para la realización de ensayos clínicos, desplazándose tanto dentro de España como en el extranjero. En tales desplazamientos, se incurre en gastos de locomoción, alojamiento y manutención. Cuestión planteada Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe darse a las cantidades mencionadas. Contestación completa El artículo 17.1,d) Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, incluye, entre los rendimientos íntegros del trabajo derivados de una relación laboral, “las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan”. En su desarrollo, el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, regula la exceptuación de gravamen de las dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia dentro de unos límites económicos y temporales, exigiendo para su aplicación que se trate de desplazamientos fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en lugar distinto. En el presente caso, suponiendo que todas las personas a las que se refiere la consulta tengan una relación laboral con la consultante, y dado que se trataría de desplazamientos fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en lugar distinto, resultaría de aplicación el artículo 9 del RIRPF, en el cual se establece lo siguiente: “A. Reglas generales: 1. A efectos de lo previsto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto, quedarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería que cumplan los requisitos y límites señalados en este artículo. 2. Asignaciones para gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes: a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente. b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen. 3. Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia. Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino. a) Se considerará como asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, exclusivamente las siguientes: 1.º Cuando se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las siguientes: Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen. En el caso de conductores de vehículos dedicados al transporte de mercancías por carretera, no precisarán justificación en cuanto a su importe los gastos de estancia que no excedan de 15 euros diarios, si se producen por desplazamiento dentro del territorio español, o de 25 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero. Por gastos de manutención, 53,34 euros diarios, si corresponden a desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero. 2.º Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26,67 ó 48,08 euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al extranjero, respectivamente. (…). A los efectos indicados en los párrafos anteriores, el pagador deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo. (…). 5. Las cuantías exceptuadas de gravamen en este artículo serán susceptibles de revisión por el Ministro de Economía y Hacienda, en la proporción en que se revisen las dietas de los funcionarios públicos. 6. Las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los límites previstos en este artículo estarán sujetas a gravamen. (…)”. Respecto a la acreditación, el último párrafo del artículo 9.A.3 del RIRPF establece que “a los efectos indicados en los párrafos anteriores, el pagador deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo”. En este sentido, la justificación que deberá efectuarse por el pagador de la realidad de los desplazamientos, podrá realizarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, si bien corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria su valoración. A este respecto, procede señalar que la carga de la prueba compete a quien hace valer su derecho, tal y como establece el artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), y que serán, en su caso, los órganos de gestión e inspección tributaria a quienes corresponderá –en el ejercicio de sus funciones y a efectos de la liquidación del Impuesto- la valoración de las pruebas aportadas. Asimismo, debe mencionarse que el exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades que se acaban de indicar está plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo, y en lo que se refiere a la retención aplicable, al tratarse de rendimientos del trabajo, la misma se determinará de acuerdo con el procedimiento general establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto. Por último, en relación con el modelo 190 –Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta-, procede señalar que si existe obligación de incluir las dietas por desplazamiento y gastos de viaje exceptuados de gravamen, y en cuanto a la forma de cumplimentar dicho modelo deberá dirigirse al Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por tratarse de un asunto de su competencia. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.