La permuta de un terreno por edificaciones a construir genera una ganancia o pérdida patrimonial

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2965-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 24/10/2019 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículos 14, 33, 34, 35, 37 y 49. Descripción de hechos Dentro de los hechos descritos en la consulta y en lo que afecta a la específica cuestión consultada, se destaca que el consultante realizó una permuta con una entidad promotora entregando su cuota de titularidad de un terreno con edificaciones adquirida por herencia a cambio de una parte indivisa de una vivienda, un local comercial y una plaza de garaje, a construir en el futuro. La entidad promotora incumplió sus compromisos, sin haber efectuado la construcción de los inmuebles citados. En el ejercicio 2018 el consultante ha firmado un acuerdo con otra entidad promotora, a la que la entidad promotora inicial le ha vendido los terrenos objeto de la permuta, en virtud del cual el consultante renuncia a la reclamación de los referidos inmuebles, recibiendo a cambio una determinada cantidad de dinero. Cuestión planteada Tributación en el IRPF del consultante de los hechos referidos. Contestación completa Partiendo de la hipótesis de la no actuación como promotor inmobiliario del consultante, la permuta de la cuota indivisa de un terreno con edificaciones por una parte indivisa de un piso, un local comercial y una plaza de garaje a construir es una operación que a efectos del IRPF constituye una ganancia o pérdida patrimonial, pues responde al concepto que de las mismas se recoge en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29): "Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición del aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos". A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, alteración que en este supuesto cabe entenderla producida en el período impositivo en que se produce la transmisión del terreno a cambio de las edificaciones a construir, siendo en ese momento cuando procede determinar el importe de la ganancia patrimonial o pérdida patrimonial, que se calculará de acuerdo con lo establecido en el artículo 37.1.h) de la Ley del Impuesto: “h) De la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes: - El valor de mercado del bien o derecho entregado. - El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.” Ahora bien, en los supuestos de permuta de terrenos por edificaciones a construir este Centro directivo viene considerando aplicable la regla de las operaciones a plazos, regla especial de imputación temporal por la que puede optar el contribuyente y que se recoge en el apartado 2.d) del mismo artículo 14: “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión. En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”. De haber optado el contribuyente por esta regla de operaciones a plazos, la imputación temporal de la ganancia o pérdida patrimonial resultante de la operación de permuta procederá haberla realizado al período impositivo en que se hubiese pactado la entrega de los inmuebles a construir, período impositivo que se corresponde con la exigibilidad de los cobros. Dicho lo anterior, en cuanto a la operación adicional efectuada en 2018 por el consultante, ésta equivale a la cesión onerosa a otra promotora de los derechos que ostenta por el contrato de permuta incumplido. Procede indicar —en consideración a lo dispuesto en el referido artículo 33.1 de la Ley del Impuesto— que tal transmisión comporta una alteración en la composición del patrimonio que daría lugar a una variación patrimonial por diferencia entre su valor de transmisión (importe real por el que se efectúe la enajenación: el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este) y su valor de adquisición (en este caso, el importe adeudado), ello de acuerdo con lo establecido en los artículos 34 y 35 de la misma ley, debiendo imputarse al ejercicio 2018, en que se efectúa la transmisión. Las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas en la permuta y en el acuerdo de 2018, al derivar ambas de transmisiones de elementos patrimoniales, se integrarán en la base imponible del ahorro, de acuerdo con el artículo 49 de la Ley del Impuesto. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.