Los atrasos de una pensión de incapacidad permanente total por sentencia judicial pueden aplicar la reducción del 30% si el periodo de generación es superior a dos años

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2836-23 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/10/2023 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos Percepción en 2023 por sentencia judicial de unos atrasos correspondientes a una pensión de incapacidad permanente total de la Seguridad Social. Cuestión planteada Tributación en el IRPF de los referidos atrasos. Contestación completa Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme al artículo 17.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio— tienen las pensiones de la Seguridad Social por incapacidad permanente total, no amparadas por la exención que el artículo 7.f) de la misma ley establece para “las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez”, el asunto que se plantea es la imputación temporal del importe de una prestación de la Seguridad Social por incapacidad permanente total percibido en 2023 y correspondiente a 2021, 2022 y 2023, derivando su determinación de una sentencia judicial. La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley 35/2006 que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo a), donde se establece lo siguiente: "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza". Conforme con estas reglas procederá imputar a 2023 los atrasos de la prestación de incapacidad permanente total de los años que resultan del reconocimiento judicial, pues “la determinación del derecho a su percepción o su cuantía” derivan de una sentencia que, según cabe entender de lo relatado en el escrito de consulta, adquiere firmeza en el período impositivo 2023. Una vez establecida la imputación temporal, a continuación, procede analizar si resulta aplicable alguna de las reducciones recogidas en el artículo 18 la Ley del Impuesto, artículo que bajo el título “porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo” establece lo siguiente: “1. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les resulte de aplicación alguno de los porcentajes de reducción a los que se refieren los apartados siguientes. Dichos porcentajes no resultarán de aplicación cuando la prestación se perciba en forma de renta. 2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. (…) No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. (…) 3. El 30 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a) 1.ª y 2.ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez. 4. Las reducciones previstas en este artículo no se aplicarán a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 51, 53 y en la disposición adicional undécima de esta Ley”. Por tanto, dos son las vías posibles de aplicación de una reducción del 30 por ciento: la recogida en el apartado 2 —por existencia de un período de generación superior a dos años o por tratarse de rendimientos calificados como reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo— y la recogida en el apartado 3. Respecto a la posibilidad de considerar aplicable en el caso analizado lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 18 de la Ley del Impuesto — por existencia de un período de generación superior a dos años—, la exigencia de que se trate de rendimientos distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) nos lleva a transcribir este último precepto, precepto que —al enumerar las prestaciones que tienen la consideración de rendimientos del trabajo— incluye entre las mismas en su regla 1ª “las pensiones y haberes pasivos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, (…)”. Conforme con esta regulación normativa, el hecho de tratarse de una pensión de incapacidad permanente total del régimen de la Seguridad Social excluiría esa posibilidad de aplicación de la reducción del 30 por 100 que recoge el apartado 2 del artículo 18 de la Ley del Impuesto, siendo este el criterio que ha venido manteniendo este Centro en sus contestaciones: consultas nº V0229-10, V2917-14, V1607-15, V1783-16, V1372-17, V1379-18 y V0122-19, entre otras. Ahora bien, en relación con la aplicación de este apartado a las pensiones, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en resolución de recurso de alzada para la unificación de criterio de 1 de junio de 2020, resolución nº 00/03228/2019/00/00), ha fijado el siguiente criterio: “Cuando se perciban pensiones o prestaciones asimiladas de períodos anteriores, o complementos o recargos de las mismas de tales períodos, porque una sentencia judicial así lo haya reconocido, a las cantidades percibidas de períodos anteriores, cuando los períodos concernidos superen los dos años, no les resulta de aplicación la reducción del apartado 3 del art. 18. de la Ley 35/2006, pero sí la del apartado 2 de dicho artículo”. Esta unificación de criterio fijada por el TEAC ha sido asumida por este Centro directivo en su contestación vinculante nº V2761-20, en la que se resuelve que “procede modificar el criterio interpretativo que esta Dirección General había venido manteniendo hasta ahora y pasar a considerar que la reducción del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto resulta operativa respecto a las pensiones y haberes pasivos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, cuando vengan reconocidas por sentencia judicial y abarquen más de dos años”. En consecuencia, cabe afirmar que en el caso analizado la reducción resultará operativa si el periodo que comprenden los “atrasos” de pensión que determina la sentencia se corresponde con un espacio temporal superior a dos años, siempre que se cumplan además los restantes requisitos que para su aplicación establece el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).