No procede la exención de IRPF por trabajos en el extranjero si la retribución la paga la universidad española

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2117-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 17/07/2018 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 7 p). RIRPF, RD 439/2007, Art. 6 Descripción de hechos Profesora titular de la universidad consultante a quien esta última le ha concedido una licencia por estudios para que realice una estancia de investigación en una universidad de Edimburgo entre el 1 de febrero de 2018 y el 31 de julio de 2018. Durante dicho período de licencia, la profesora percibirá de la universidad consultante el 100% de sus retribuciones en atención al interés científico y académico del trabajo a realizar. Cuestión planteada Si procede la aplicación de la exención establecida en la letra p) del artículo 7 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que estarán exentos: “p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. 2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.”. Dicho precepto se encuentra desarrollado en el artículo 6 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, que dispone: “1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7. p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria. 2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. 2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero. Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año. 3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.”. Por tanto, la aplicación de la mencionada exención requiere, entre otros requisitos, que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. La Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades (BOE del día 24) dispone, en su artículo 40.4, que “las Universidades fomentarán la movilidad de su personal docente e investigador, con el fin de mejorar su formación y actividad investigadora, a través de la concesión de los oportunos permisos y licencias, en el marco de la legislación estatal y autonómica aplicable y de acuerdo con las previsiones estatutarias consignadas al efecto”. Por su parte, en el Real Decreto 898/1985, de 30 de abril, sobre régimen del profesorado universitario (BOE de 19 de junio), se establece: “Artículo 8. Licencias a efectos de docencia e investigación. 1. Las Universidades podrán conceder licencias por estudios a sus Profesores para realizar actividades docentes o investigadoras vinculadas a una Universidad, Institución o Centro, nacional o extranjero, de acuerdo con los requisitos y con la duración establecidos en sus Estatutos, en el marco de las disponibilidades presupuestarias. (…). 3. Las Universidades fijarán las retribuciones a percibir por los Profesores que disfruten de una licencia por estudio, pudiendo llegar aquéllas en atención al interés científico y académico del trabajo a realizar, hasta la totalidad de las que venía percibiendo el Profesor cuando la duración de la licencia por estudios sea inferior a tres meses. Cuando dichas licencias sean de una duración inferior a un año, las Universidades podrán reconocer al Profesor autorizado hasta el 80 por 100 de las retribuciones que venía percibiendo, en atención, asimismo, al interés científico y académico del trabajo a realizar. Las licencias para períodos superiores a un año o las sucesivas que, sumadas a las ya obtenidas durante los cinco últimos años, superen dicho período, no darán lugar al reconocimiento de retribución alguna. Para este último cómputo no se tendrán en cuenta las licencias que no excedan de dos meses. 4. En la concesión de licencias por estudios se fijará con precisión el tiempo de duración del trabajo a realizar, retribuciones a percibir por cualquier concepto e institución y demás condiciones de disfrute.”. En relación con las retribuciones satisfechas por una universidad a sus profesores durante el disfrute de dichos períodos de licencia por estudios, este Centro Directivo ha señalado (consultas V2355-17, V3930-16 y V0464-15) que las mismas “no pueden considerarse retribuciones correspondientes a trabajos realizados en el extranjero para una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, por lo que no les resultará de aplicación la exención prevista en el artículo 7 p) de la LIRPF”. Por tanto, en el caso planteado, como la universidad consultante es un sujeto obligado a retener (artículo 76.1 del RIRPF) y las retribuciones objeto de consulta son rendimientos del trabajo sujetos a esta obligación (artículo 75.1 del RIRPF), la consultante deberá practicar la correspondiente retención a cuenta del IRPF sobre dichos rendimientos. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.