Las retribuciones por tutoría se consideran rendimientos del trabajo y su extinción requiere resolución judicial

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1778-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/06/2018 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos El consultante es tutor de un hermano incapacitado. El auto de nombramiento de tutor establece una retribución mensual con cargo al patrimonio del tutelado. Cuestión planteada Determinación de la obligatoriedad de cobro de la retribución e incidencia fiscal de su no percepción en algunos meses. Contestación completa La tutela es una institución regulada en los artículos 222 y siguientes del Código Civil. En concreto, el artículo 267 del Código Civil establece respecto a la figura del tutor lo siguiente: “El tutor es el representante del menor o incapacitado salvo para aquellos actos que pueda realizar por sí solo, ya sea por disposición expresa de la Ley o de la sentencia de incapacitación”. Por su parte, el artículo 269 determina lo siguiente respecto a las funciones del tutor: “El tutor está obligado a velar por el tutelado y, en particular: 1.º A procurarle alimentos. 2.º A educar al menor y procurarle una formación integral. 3.º A promover la adquisición o recuperación de la capacidad del tutelado y su mejor inserción en la sociedad. 4.º A informar al Juez anualmente sobre la situación del menor o incapacitado y rendirle cuenta anual de su administración”. Establece el artículo 274 del mismo código que “el tutor tiene derecho a una retribución, siempre que el patrimonio del tutelado lo permita. Corresponde al Juez fijar su importe y el modo de percibirlo, para lo cual tendrá en cuenta el trabajo a realizar y el valor y la rentabilidad de los bienes, procurando en lo posible que la cuantía de la retribución no baje del 4 por 100 ni exceda del 20 por 100 del rendimiento líquido de los bienes”. En aplicación de lo dispuesto en este artículo 274 y según se indica en el escrito de consulta, en el auto judicial en el que se nombra tutor al consultante se fija una retribución mensual a su favor, respecto a la que se plantea la incidencia fiscal de su no percepción. El artículo 48 de la Ley 15/2015, de 2 de julio, de la Jurisdicción Voluntaria (BOE del día 3) establece, respecto a la retribución del cargo de tutor, lo siguiente: “1. Si se solicitare por el tutor o curador el establecimiento de una retribución y no estuviera fijada en la resolución que hubiera efectuado su nombramiento, el Juez la acordará siempre que el patrimonio del tutelado o asistido lo permita, fijará su importe y el modo de percibirla, atendiendo al trabajo a realizar y al valor y la rentabilidad de los bienes, después de oír al solicitante, al tutelado o asistido si tuviera suficiente madurez y, en todo caso, al menor si fuera mayor de 12 años, al Ministerio Fiscal y a cuantas personas considere oportuno. Tanto el Juez como las partes o el Ministerio Fiscal podrán proponer las diligencias, informes periciales y pruebas que estimen oportunas. El auto a que se refiere este artículo se ejecutará sin perjuicio del recurso de apelación, que no producirá efectos suspensivos. 2. El mismo procedimiento se seguirá para modificar o extinguir dicha retribución”. Por tanto, conforme a lo expuesto en este artículo 48, la extinción de la retribución solo resulta operativa mediante resolución judicial. Respecto a cómo tributa esta retribución para el tutor consultante, el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) define los rendimientos del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. A efectos de lo anterior, debe tenerse en cuenta que para la Ley del Impuesto (artículo 27.1) constituyen actividades económicas aquéllas que suponen “por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. En principio y con un carácter general, el ejercicio de las funciones de tutor, que básicamente se concretan en ser el representante del incapacitado y velar por él, no determina que se esté desarrollando una actividad económica, pues no se dan las características configuradoras de esta calificación. El hecho de tener que procurar alimentos al incapacitado, de informar al Juez anualmente sobre la situación de éste, así como rendirle cuenta anual de su administración, y demás facultades que se establecen para los tutores, constituyen elementos suficientes para calificar, en principio, como rendimientos del trabajo las retribuciones que se perciban. No obstante lo anterior, procederá calificar tales retribuciones como rendimientos de una actividad económica, aunque la tutoría se realice de manera accesoria u ocasional, cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo una actividad económica en la que —por las propias características de esta— el desarrollo de las funciones de tutor pueda entenderse que constituye un servicio más de los prestados a través de dicha actividad. Por tanto, en el presente caso, se presupone —pues nada se indica al respecto en el escrito de consulta— que el ejercicio del cargo de tutor no se realiza en el ámbito de una actividad económica, por lo que la calificación de las retribuciones por el ejercicio de la tutela será la de rendimientos del trabajo. Respecto a la posible incidencia de la falta de percepción de la retribución en algunos meses, tal circunstancia podría tener acomodo, en su caso, en lo dispuesto en el artículo 14.2:b) de la Ley del Impuesto: “Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto”. Ahora bien si la no percepción de la retribución respondiera a una “condonación” por parte del tutor, tal retribución procedería imputarla al período impositivo en que sea exigible por su perceptor, imputación que se corresponde con la regla general de imputación temporal de los rendimientos del trabajo: artículo 14.1:a) de la Ley del Impuesto. Renuncia que a su vez podría tener incidencia tributaria como donación para el tutelado. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).