No es posible acumular un pacto de mejora con una adquisición mortis causa para el Impuesto sobre Sucesiones

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1206-14 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 30/04/2014 Normativa Ley 2/2006. art. 209, Ley 29/1987. art. 30. Real Decreto 1629/1991. art. 60 y 61 Descripción de hechos Adquisición de bienes en 2005 mediante pacto de mejora con entraga de bienes y adquisición "mortis causa" en 2013 existiendo identidad entre causante y adquirente con el mejorante y mejorada en la transmisión anterior. Cuestión planteada Posibilidad de acumular las adquisiciones para determinar la cuota del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en la adquisición "mortis causa". En caso de proceder la acumulación, plazo máximo entre las dos transmisiones, regla de acumulación y eventual devolución de la cuota ingresada con el pacto de mejora al haberse producido una rebaja de los tipos de gravamen aplicables. Contestación completa En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente: El artículo 30 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en lo sucesivo, LISD–, dispone lo siguiente: “1. Las donaciones y demás transmisiones “inter vivos” equiparables que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto. Para determinar la cuota tributaria se aplicará, a la base liquidable de la actual adquisición, el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas. 2. Lo dispuesto en el apartado anterior, a efectos de la determinación de la cuota tributaria, será igualmente aplicable a las donaciones y demás transmisiones “inter vivos” equiparables acumulables a la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre ésta y aquéllas no exceda de cuatro años. …/….” El precepto transcrito fue desarrollado en los artículos 60 y 61 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991) –en adelante, RISD–, que determinan lo siguiente: “Artículo 60. Acumulación de donaciones entre sí. 1. Las donaciones que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto, por lo que la cuota tributaria se obtendrá en función de la suma de todas las bases imponibles. Las cuotas satisfechas con anterioridad por las donaciones acumuladas serán deducibles de la liquidación que se practique como consecuencia de la acumulación. 2. A los efectos del apartado anterior, la acumulación se practicará sumando el valor de los bienes o derechos donados en los tres años anteriores a la fecha de la donación actual. …/…” “Artículo 61. Acumulación de donaciones a la herencia del donante. 1. En la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario serán acumulables a la base imponible de la sucesión la de las donaciones realizadas en los cinco años anteriores al fallecimiento, considerándose a efectos de determinar la cuota tributaria como una sola adquisición. De la liquidación practicada por la sucesión será deducible, en su caso, el importe de lo ingresado por las donaciones acumuladas, procediéndose a la devolución de todo o parte de lo ingresado por éstas cuando la suma de sus importes sea superior al de la liquidación que se practique por la sucesión y las donaciones acumuladas. 2. A los efectos del apartado anterior, la acumulación se efectuará sumando el valor de los bienes o derechos donados en los cinco años anteriores al día del devengo del impuesto correspondiente a la sucesión. …/…” Por su parte, el artículo 11 del RISD, que regula los llamados títulos sucesorios, es decir, los títulos que, a efectos del impuesto, constituyen adquisiciones “mortis causa” y no adquisiciones lucrativas “inter vivos”, establece lo siguiente: “Artículo 11. Títulos sucesorios. Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes: a) La donación “mortis causa”. b) Los contratos o pactos sucesorios. …/…” En cuanto al negocio jurídico al que se refiere el escrito de consulta, es decir, el pacto de mejora, se encuentra regulado en la Ley 2/2006, de 14 de junio, de Derecho Civil de Galicia (BOE de 11 de agosto de 2006), que lo define como pacto sucesorio en su artículo 209 en estos términos: “Artículo 209 Sin perjuicio de los que fueran admisibles conforme al derecho, de acuerdo con la presente ley son pactos sucesorios: 1.º Los de mejora. … “ De la interpretación conjunta de los preceptos transcritos se deduce que el negocio jurídico objeto de consulta –pacto de mejora– es un pacto sucesorio y, como tal, título sucesorio a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Ahora bien, la LISD regula supuestos de acumulación de donaciones entre sí y de donaciones a la herencia del donante, pero no supuestos de acumulación de un título sucesorio a la herencia del mejorante. Por tanto, cabe concluir que la circunstancia de que una misma persona adquiera mediante pacto de mejora y adquisición “mortis causa” diversos bienes y derechos del mismo transmitente no supone la posibilidad de acumulación y ello, precisamente, porque la normativa del impuesto no ha previsto tal supuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.