La cesión gratuita de un local comercial a una hija vinculada está sujeta a IVA como autoconsumo de servicios

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0280-20 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 07/02/2020 Normativa Ley 37/1992 art. 5; 11; 12; 79 Descripción de hechos El matrimonio consultante, cuyos integrantes están ya jubilados, dispone de un local comercial, el cual tienen alquilado a su hija para que ella desempeñe su actividad profesional en aquel. Están sopesando la posibilidad de ceder dicho inmueble sin cobrarle contraprestación alguna, para que su hija pueda desarrollar su actividad de manera gratuita en el mismo local donde lo viene ejerciendo. Cuestión planteada Implicaciones que tendría la operación mencionada en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…) c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, los consultantes tienen la condición de empresarios o profesionales y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. En este sentido, tampoco puede predicarse que una persona o entidad tiene la consideración, o no, de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el sobre el Valor Añadido y, por tanto, de sujeto pasivo de dicho Impuesto, de forma intermitente en el tiempo, en función del tipo de operaciones que realice, sean estas a título gratuito u oneroso. En estos mismos términos ya se pronunció esta Dirección General en anteriores contestaciones vinculantes, como la de 30 de abril de 2015, con número V1372-15. 2.- El artículo 11, apartado dos, número 3º de la Ley 37/1992 establece que tendrán la consideración de prestaciones de servicios, entre otras, “las cesiones del uso o disfrute de bienes.”. El artículo 12 de la citada Ley preceptúa que “se considerarán operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios a título oneroso los autoconsumos de servicios. A efectos de este Impuesto, serán autoconsumos de servicios las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: 1º. Las transferencias de bienes y derechos, no comprendidas en el artículo 9, número 1º de esta Ley, del patrimonio empresarial o profesional al patrimonio personal del sujeto pasivo. 2º. La aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo o, en general, a fines ajenos a su actividad empresarial o profesional de los bienes integrantes de su patrimonio empresarial o profesional. 3º. Las demás prestaciones de servicios efectuadas a título gratuito por el sujeto pasivo no mencionadas en los números anteriores de este artículo, siempre que se realicen para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional.”. Por tanto, la actividad objeto de esta consulta tiene la consideración de autoconsumo de servicios a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- Por lo que se refiere a la base imponible de la cesión gratuita descrita en el punto anterior, el artículo 78 de la Ley del Impuesto establece que “la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.". Para determinar el importe total de la contraprestación, el artículo 79 de la misma Ley establece reglas especiales aplicables, entre otros, en los casos de que la contraprestación no esté constituida únicamente por dinero, la operación se realice a título gratuito o, existiendo vinculación entre las partes, se haya convenido un precio notoriamente inferior al normal en el mercado. El apartado cinco del mencionado artículo 79 de la Ley del Impuesto dispone: “Cuando exista vinculación entre las partes que intervengan en una operación, su base imponible será su valor normal de mercado. La vinculación podrá probarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho. Se considerará que existe vinculación en los siguientes supuestos: (…) c) En las operaciones realizadas entre el sujeto pasivo y su cónyuge o sus parientes consanguíneos hasta el tercer grado inclusive. Esta regla de valoración únicamente será aplicable cuando se cumplan los siguientes requisitos: a) Que el destinatario de la operación no tenga derecho a deducir totalmente el Impuesto correspondiente a la misma y la contraprestación pactada sea inferior a la que correspondería en condiciones de libre competencia. b) Cuando el empresario profesional que realice la entrega de bienes o prestación de servicios determine sus deducciones aplicando la regla de prorrata y, tratándose de una operación que no genere el derecho a la deducción, la contraprestación pactada sea inferior al valor normal de mercado. c) Cuando el empresario o profesional que realice la entrega de bienes o prestación de servicios determine sus deducciones aplicando la regla de prorrata y, tratándose de una operación que genere el derecho a la deducción, la contraprestación pactada sea superior al valor normal de mercado. A los efectos de esta Ley, se entenderá por valor normal de mercado aquel que, para adquirir los bienes o servicios en cuestión en ese mismo momento, un destinatario, en la misma fase de comercialización en la que se efectúe la entrega de bienes o prestación de servicios, debería pagar en el territorio de aplicación del Impuesto en condiciones de libre competencia a un proveedor independiente. (…).”. Así, existiendo vinculación entre las partes, el matrimonio consultante deberá determinar la base imponible de la operación de conformidad con el valor de mercado cuando concurran las demás circunstancias especificadas en el artículo anterior. Cuando no concurran dichas circunstancias, deberá tenerse en cuenta que el artículo 79 de la Ley del Impuesto, en su apartado cuatro, dispone que: “Cuatro. En los casos de autoconsumo de servicios, se considerará como base imponible el coste de prestación de los servicios incluida, en su caso, la amortización de los bienes cedidos.”. Así pues, la realización de esta operación impondrá a los consultantes la obligación de repercutir el citado tributo y consignar el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en la correspondiente autoliquidación, con independencia de lo pactado entre las partes. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.