La disolución de una sociedad con adjudicación de inmuebles tributa por operaciones societarias al 1 por 100

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0092-21 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 27/01/2021 Normativa TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 19 y 25 Descripción de hechos La consultante, junto con otras dos personas físicas y una sociedad limitada, son socios de la mercantil LAI, S.L., sociedad patrimonial cuyos participes forman parte de un grupo familiar y cuyo activo está compuesto mayoritariamente por varios inmuebles, los cuales no proceden de promoción inmobiliaria propia, sino que fueron adquiridos por la entidad. En este momento se están planteando disolver la sociedad. Cuestión planteada - Confirmar que la operación planteada tributa por la modalidad de operaciones societarias al tipo del 1 por 100, siendo la base imponible el valor actualizado de la parte del activo que les corresponda a cada uno. - Qué criterio debe seguirse para establecer la valoración actual de los inmuebles. Contestación completa En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en adelante ITP y AJD, es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º, 23.b), 25.4 y 26 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que determinan lo siguiente: “Artículo 19.1.1º: Son operaciones societarias sujetas: 1.º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades. […]”. “Artículo 23. Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: […] b) En la disolución de sociedades y reducción de capital social, los socios, copropietarios, comuneros o partícipes por los bienes y derechos recibidos.” “Artículo 25. […] 4. En la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas.” “Artículo 46 1. La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado. (…)”. “Artículo 26. La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base liquidable el tipo de gravamen del 1 por 100.” Conforme a los preceptos transcritos, - La disolución y liquidación de una sociedad con la adjudicación a los socios de los inmuebles que constituyen su activo es una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD - Serán sujetos pasivos los socios por los bienes y derechos recibidos. - La base imponible para cada socio estará constituida por el valor real de los bienes y derechos que se le adjudiquen, sin que, a estos efectos, pueda deducirse de dicho valor real el importe de las deudas y gastos que asuma cada uno de ellos. - Se aplicará el tipo de gravamen del 1 por 100. Por otro lado, nada se dice en el escrito de consulta de cómo se pretenden llevar a cabo las adjudicaciones de bienes a los socios, por lo que debemos partir de que serán equivalente a su cuota de participación en la sociedad, sin que se produzca exceso de adjudicación a favor de ninguno de los socios. En caso contrario deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 7.2.b) del Texto Refundido del ITP y AJD “2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del Impuesto: b. Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056.2 y 1.062.1 del Código Civil y disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento. (…) A la vista de dicho precepto, en caso de producirse el referido exceso de adjudicación serán dos los hechos imponibles a considerar en relación al ITP y AJD, pues además de la tributación que corresponda por la modalidad de operaciones societarias conforme a lo anteriormente expuesto, el exceso de adjudicación estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, con arreglo al citado artículo 7.2.B). Y ello, porque el artículo 1.2 del Texto Refundido del impuesto dispone que “2. En ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias”, estableciendo la incompatibilidad entre ambas modalidades. Sin embargo, si bien la sujeción de la disolución de una sociedad a la modalidad de operaciones societarias implica la no sujeción de dicha operación a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, en virtud de la citada incompatibilidad, hay que tener en cuenta que tal incompatibilidad se limita a las adjudicaciones que guarden la debida proporción con sus cuotas de participación en el capital social, pero no se extiende a la adjudicación de bienes y derechos a los socios por un valor superior al que corresponda a su participación, que deberá tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas como exceso de adjudicación. En cuanto a la delimitación del concepto de valor real, cabe señalar que el Tribunal Supremo se ha pronunciado en reiteradas ocasiones sobre la cuestión, habiendo establecido como doctrina jurisprudencial que, cuando exista un mercado de los bienes de que se trate, el valor real coincide con el valor de mercado –entre otras, sentencia de 16 de junio de 1994–. Así mismo, en la sentencia de 5 de octubre de 1995, el Tribunal Supremo establece que dicho valor de mercado ha sido definido con gran corrección por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 30 de noviembre de 1994, en cuyo Anexo I.1 se define el valor de mercado del siguiente modo: «Es el importe neto que razonablemente podría esperar recibir un vendedor por la venta de una propiedad en la fecha de la valoración, mediante una comercialización adecuada, y suponiendo que existe al menos un comprador potencial correctamente informado de las características del inmueble, y que ambos, comprador y vendedor, actúan libremente y sin un interés particular en la operación». Por otro lado hay que subrayar que es posible, e incluso hasta usual, que el valor real del bien no coincida con el precio del bien, al entrar en juego otros motivos que influyan en la fijación de este, por ejemplo, motivos de oportunidad. Con respecto a la determinación del valor real en el ITP y AJD debe estarse a lo dispuesto en el artículo 46 del Texto Refundido, dedicado a la comprobación de valores, que en sus tres primeros apartados establece lo siguiente: “1. La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado. 2. La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria. Si de la comprobación resultasen valores superiores a los declarados por los interesados, éstos podrán impugnarlos en los plazos de reclamación de las liquidaciones que hayan de tener en cuenta los nuevos valores. (…) 3. Cuando el valor declarado por los interesados fuese superior al resultante de la comprobación, aquél tendrá la consideración de base imponible. Si el valor resultante de la comprobación o el valor declarado resultase inferior al precio o contraprestación pactada, se tomará esta última magnitud como base imponible.” Por último el artículo 47, que regula la tasación pericial contradictoria, señala en su apartado 1 que “En corrección del resultado obtenido en la comprobación de valores los interesados podrán promover la práctica de la tasación pericial contradictoria mediante solicitud presentada dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente.” Conforme a los preceptos transcritos, cuando la base imponible sea el valor real de la vivienda transmitida, el sujeto pasivo deberá consignar dicho valor en su autoliquidación del impuesto, el cual podrá ser objeto de comprobación por la Administración gestora del impuesto. Si de la comprobación resulta un valor superior al declarado, este nuevo valor tendrá la consideración de base imponible. Ahora bien, el interesado está facultado para impugnar dicho valor si considera que el procedimiento administrativo adolece de algún defecto que invalide el resultado (art. 46.2. segundo párrafo) y, además, el artículo 47 le faculta para discutir el valor comprobado por la Administración mediante la promoción de la llamada tasación pericial contradictoria, procedimiento que tiene por finalidad la fijación del valor real de la operación gravada y en la que intervienen las dos partes de la relación tributaria (el sujeto activo o Administración y el sujeto pasivo o contribuyente) y, en caso de discrepancia, un tercero independiente en funciones de arbitraje. CONCLUSIONES: 1. La disolución y liquidación de una sociedad con la adjudicación a los socios de los inmuebles que constituyen su activo es una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD, cuyos sujetos pasivos serán los socios por los bienes y derechos recibidos. La base imponible para cada socio será el valor real de los bienes y derechos adjudicados, que podrá ser comprobado por la Administración Tributaria, y el tipo de gravamen será el 1 por 100. 2. En caso de producirse un exceso de adjudicación, además de la tributación que corresponda por la modalidad de operaciones societarias conforme al apartado anterior, el exceso de adjudicación que se origine estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, con arreglo al artículo 7.2.B), 3 La base imponible estará constituida por el valor real de los bienes adjudicados, el cual debe ser declarado por el contribuyente y podrá ser objeto de comprobación por la Administración tributaria gestora del impuesto.