Las gratificaciones por fallecimiento de un empleado pueden ser rendimientos del trabajo con reducción del 30%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5520-26 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 10/09/2026 Normativa Ley 27/2014 Impuesto sobre Sociedades - 10.3 - 11 - 15 - 120 Ley 35/2006 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF - 17 - 18.2 RD 439/2007 IRPF Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas - 12 Ley 58/2003 General Tributaria LGT - 29 - 88 - 98 Descripción de hechos La entidad consultante A es una sociedad mercantil de nacionalidad española, sujeta y no exenta al Impuesto sobre Sociedades. Su actividad económica es el Comercio al por Mayor de Productos Farmacéuticos (IAE: 6141). La sociedad tuvo un gerente, PF1, que prestó sus servicios en la empresa durante varios años, hasta su cese en 2023. La relación entre el Sr. exgerente PF1 y los actuales miembros del consejo de administración y accionistas de la entidad trascendía lo meramente profesional, existiendo un profundo vínculo personal y un gran aprecio por su dedicación y lealtad a la compañía a lo largo de su carrera. Lamentablemente, PF1 ha fallecido recientemente, dejando como herederos legales a su cónyuge viuda, PF2, y a sus dos hijos menores de edad, PF3 y PF4. En una reunión del consejo de administración de la entidad consultante, en reconocimiento a la extraordinaria labor y calidad humana del Sr. Exgerente FP1, acordó por unanimidad conceder una ayuda económica a su familia. El importe de dicha ayuda se ha fijado en una cantidad. Esta cantidad se entregará a la unidad familiar, compuesta por la viuda PF2 y sus hijos PF3 y PF4, para contribuir a su sostenimiento tras la irreparable pérdida. Es fundamental destacar que esta entrega de dinero no responde a ninguna obligación legal, contractual, ni se deriva de ningún convenio colectivo o pacto de empresa. Cuestión planteada 1. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de los beneficiarios (viuda PF2 e hijos PF3 y PF4): o ¿Cuál es la calificación jurídica que debe recibir la percepción de la ayuda económica por parte de la viuda y los hijos? ¿Debe ser calificada como rendimiento del trabajo, en aplicación del artículo 17.1 de la Ley 35/2006, del IRPF (LIRPF), al tener su causa en la previa relación laboral del fallecido? o En caso afirmativo, ¿cómo debe atribuirse dicha renta entre los miembros de la unidad familiar? ¿Se realiza en función de su cuota hereditaria o a partes iguales? o ¿Resulta aplicable alguna de las exenciones previstas en el artículo 7 de la LIRPF? o ¿Estaría la empresa consultante obligada a practicar retención a cuenta del IRPF sobre dicha cantidad? En caso afirmativo, ¿cuál sería el tipo de retención aplicable? 2. En relación con el Impuesto sobre Sociedades de la entidad consultante: o ¿Tendrá la ayuda económica la consideración de gasto fiscalmente deducible en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la empresa, al amparo del artículo 10 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS)? o O, por el contrario, ¿deberá ser calificada como una liberalidad no deducible, según lo dispuesto en el artículo 15.e) de la LIS? 3. En relación con la posible concurrencia con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD): o Dado el carácter voluntario y gratuito (animus donandi) de la entrega, ¿podría considerarse que la operación está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en concepto de donación a favor de la familia? o En caso de que la percepción de la ayuda pudiera encajar tanto en el hecho imponible del IRPF como en el del ISD, ¿qué impuesto prevalecería y cuál sería el criterio para determinar dicha prevalencia? 4. Otras obligaciones: o Se solicita confirmación sobre si, además de las ya mencionadas, existiría alguna otra obligación tributaria, formal o material, derivada de la operación descrita para cualquiera de las partes. Contestación completa IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES El apartado 3 del artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece que: “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” Por su parte, el Código de Comercio señala, en su artículo 35.2 que “la cuenta de pérdidas y ganancias recogerá el resultado del ejercicio, separando debidamente los ingresos y los gastos imputables al mismo, y distinguiendo los resultados de explotación, de los que no lo sean (...).” y en su artículo 38.1 letra d) que “se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago cobro”. Por tanto, todo gasto contable será fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS. Adicionalmente, el artículo 11 de la LIS establece lo siguiente: “1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. (…) 3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada. (…).” Por último, el artículo 15 de la LIS señala que: “1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: (…) e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo. (…)”. A su vez, el artículo 120 de la LIS exige a los sujetos pasivos del Impuesto la llevanza de la contabilidad con arreglo a lo previsto en el Código de Comercio. Siguiendo lo dispuesto en el Título III del Código de Comercio, bajo la rúbrica “de la contabilidad de los empresarios”, artículos 25 y ss, “todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones. A su vez, estarán obligados a conservar los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados durante seis años, con el fin de poder acreditar la realidad de las operaciones reflejadas en los asientos contables.” Del mismo modo, el artículo 29, letras d) y e) de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre (en adelante, LGT) impone a los sujetos pasivos la obligación de llevanza de contabilidad y de conservación de facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias. De conformidad con todo lo anterior, y de los escasos datos que se derivan de la consulta, parece que la gratificación otorgada por parte de la entidad consultante podría tratarse de una liberalidad en favor de la familia del exgerente, que de conformidad con el artículo 15 anteriormente señalado no tendría la consideración de gasto fiscalmente deducible. No obstante, en el caso de que dicho gasto pudiera tener otra consideración, podría tener la consideración de fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades, cuestión que de los datos que se derivan de la consulta no se puede determinar, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, y siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS. Ahora bien, de los escasos datos que se derivan de la consulta, este Centro Directivo no puede determinar dicha calificación, tratándose de una cuestión de hecho que deberá ser probada por cualquier medio de prueba válido en Derecho ante los órganos competentes de la Administración Tributaria. Respecto de los medios de prueba para la justificación del gasto deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del Capítulo II del Título III de la LGT. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1, el cual establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa” y en el artículo 105.1 que, en relación con la carga de la prueba, establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”. En cuanto a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas. En cualquier caso, la valoración concreta de la justificación documental del gasto es una cuestión de hecho que corresponderá efectuar a los órganos competentes de la Administración tributaria. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS Se parte de la hipótesis, al no precisarse en la consulta, de que el gerente prestaba sus servicios como empleado de la entidad. Bajo dicha consideración debe indicarse que la cuestión consultada fue resuelta para un supuesto similar en la consulta V0911-17, por lo que procede reiterar lo manifestado en dicha consulta: “Con carácter general, las prestaciones por fallecimiento constituyen para su perceptor (en el presente caso, la viuda e hijas del empleado fallecido) un rendimiento del trabajo sujeto a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. Por otra parte, el artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en su apartado 1, letra d), considera rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, lo que conllevaría la aplicación del porcentaje de reducción del 30% previsto en el artículo 18.2 de la Ley del impuesto, siempre que se imputen en un único período impositivo, a “Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos.” En consecuencia, a las cantidades que satisfaga la entidad consultante por dichos conceptos le resultará aplicable la reducción del 30 por 100 del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto siempre que las mismas se imputen en un único periodo impositivo. IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES De conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda, con el contenido que se establezca reglamentariamente. Asimismo, el artículo 98.2 de la Ley General Tributaria dispone que los documentos de iniciación de las actuaciones y procedimientos tributarios deberán incluir, en todo caso, el nombre y apellidos o razón social y el número de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, de la persona que lo represente. Habida cuenta de que la solicitud formulada no ha sido planteada por el obligado tributario, que en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es el donatario, no el donante, no resulta procedente su contestación. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.