La imposibilidad de pagar la hipoteca no convierte automáticamente la vivienda en habitual para la exención

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2854-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 15/10/2019 Normativa LIRPF. Ley 35/2006. Art. 38. RIRPF. Real Decreto 439/2007. Arts. 41 y 41 bis. Descripción de hechos La consultante vendió en julio de 2018 una vivienda de su propiedad ante la imposibilidad de hacer frente al pago del préstamo hipotecario que gravaba la misma, reinvirtiendo el total neto obtenido de la venta en la adquisición de una nueva vivienda. La vivienda vendida fue adquirida en el año 2003 y estuvo alquilada durante el período agosto de 2013 a mayo de 2016, tras finalizar el alquiler y encontrarse en el umbral de exclusión, acordó con la entidad financiera acreedora la reestructuración del préstamo hipotecario, consistente en un período de carencia en el pago del préstamo hipotecario, en el que sólo satisfacía intereses del préstamo. Cuestión planteada Aplicación de la exención de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de la vivienda ante la imposibilidad de pagar el crédito hipotecario. Consideración de la vivienda vendida como vivienda habitual, por existir circunstancia a análogas justificadas contempladas en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa La exención por reinversión en vivienda habitual se recoge en el apartado 1 del artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), siendo objeto de desarrollo reglamentario en el artículo 41 Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que la configura de la siguiente forma: “1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión. (…) Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.”. La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41.bis del Reglamento del Impuesto, que dispone que: “1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. 2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo. Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese. Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha. 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”. De acuerdo con lo expuesto el Reglamento prevé la concurrencia de determinadas situaciones en las que, a pesar de no cumplir los plazos requeridos, la vivienda no pierde el carácter de habitual. La expresión reglamentaria, contenida en el apartado 1, "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas”, comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa “con o por necesidad”. A su vez, el término “necesidad” indica, entre otros, todo “aquello a lo cual es imposible sustraerse, faltar o resistir”. Por último, confirma lo anterior una de las acepciones de “necesario”: dícese de lo “que se hace y ejecuta obligado por otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo”. En definitiva, de la redacción del citado precepto se desprende que salvo en caso de fallecimiento del contribuyente, en el que la exención opera de forma automática, la concurrencia de cualquiera de las circunstancias enumeradas o consideradas análogas por la normativa no es determinante por sí sola, ni supone, sin más, una excepción a la exigencia del plazo general de residencia efectiva durante tres años. Ha de venir acompañada de la necesidad de cambiar de domicilio anticipadamente, hecho que el contribuyente deberá probar. Para la aplicación de esta norma debe existir una relación de causa – efecto, en la que requiera plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su mera voluntad o conveniencia. Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, exigen el cambio de domicilio, alcanzando así la vivienda el carácter de habitual. En el presente caso, la consultante adquirió la vivienda objeto de consulta en 2003 residiendo en ella de forma habitual y permanente hasta su alquiler durante el período agosto de 2013 a mayo de 2016, finalizado el cual la consultante volvió a residir en la vivienda. El motivo de la venta de la vivienda según expone la consultante es la imposibilidad de atender el pago del crédito hipotecario que grava la misma, atendiendo a su situación económica. La situación económica de la consultante, es una circunstancia sobrevenida que por sí misma, y en todos los supuestos, no implica la exigencia de cambiar de domicilio, ni de enajenar la vivienda, salvo en aquellos que sin lugar a dudas así lo requieran, debiendo considerarse, en principio, una decisión libre del contribuyente, no operando la excepción a la obligación de permanencia continuada de, al menos, tres años. En cualquier caso, es una cuestión de hecho cuya valoración queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. La valoración de necesidad corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el contribuyente considerara la circunstancia como necesaria, tomando la acción de cambiar de residencia al enajenar su vivienda, deberá justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003 General Tributaria, de 17 de diciembre (BOE del 18), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas. Si se concluye que es necesario el cambio de residencia de aquella en la que residió hasta su venta en 2018, por período inferior a tres años, la vivienda habría alcanzado la consideración de habitual, y, en consecuencia, tendría el derecho a la posible exención por reinversión en vivienda habitual a la que pudiera haberse acogido derivada de la venta de su precedente vivienda habitual, siempre y cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones exigidas por el Impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.