Los ingresos por alquiler de apartamentos segregados tributan como rendimientos del capital inmobiliario

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2298-16 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 24/05/2016 Normativa Ley 35/2006. LIRPF. Arts. 22 y 23. Ley 27/2014. LIS. Descripción de hechos El consultante es propietario de un inmueble que va a segregar en tres apartamentos totalmente equipados y en condiciones de habitabilidad según la normativa vigente. En el momento actual no va a proceder a hacer la segregación registral. Estando previsto el arrendamiento de los citados apartamentos. Cuestión planteada 1) Tributación de los rendimientos derivados del arrendamiento de los citados apartamentos. 2) Tratamiento fiscal del apartamento que se reserve el consultante como vivienda habitual. 3) En el supuesto en que el consultante aporte los apartamentos a una sociedad de responsabilidad limitada tributación del arrendamiento realizado por esta última. Contestación completa El tratamiento fiscal que se expone a continuación, derivado del arrendamiento de los apartamentos resultantes de una segregación o división de un inmueble, es independiente de la adecuación a derecho de la operación de segregación o división y de la situación registral de los mismos. Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), los rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles constituyen rendimientos del capital inmobiliario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 22 de la citada Ley, que dispone lo siguiente: “1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza. 2. Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario.”. Adicionalmente el artículo 23, de la Ley del Impuesto regula los gastos deducibles y reducciones, y dispone lo siguiente: “1. Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes: a) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Se considerarán gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, entre otros, los siguientes: 1.º Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso y disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación del inmueble. El importe total a deducir por estos gastos no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos. El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalado en este número 1.º. 2.º Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre el bien o derecho productor de aquéllos y no tengan carácter sancionador. 3.º Los saldos de dudoso cobro en las condiciones que se establezcan reglamentariamente. 4.º Las cantidades devengadas por terceros como consecuencia de servicios personales. b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo. En el supuesto de rendimientos derivados de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, será igualmente deducible en concepto de depreciación, con el límite de los rendimientos íntegros, la parte proporcional del valor de adquisición satisfecho, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. 2. En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá en un 60 por ciento. Esta reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente. (…)”. En el supuesto de arrendamiento de bien inmueble destinado a vivienda será de aplicación la reducción contemplada en el artículo 23.2 de la Ley. En este sentido, debe entenderse que se trata de un arrendamiento de un bien inmueble destinado a vivienda, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos (BOE de 25 de noviembre), en adelante LAU, cuando el arrendamiento recaiga “sobre una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario”. Por su parte, el artículo 3 de la LAU dispone que: “Se considera arrendamiento para uso distinto del de vivienda, aquel arrendamiento que recayendo sobre una edificación tenga como destino primordial uno distinto del establecido en el artículo anterior”. Y continúa señalando, “en especial, tendrán esta consideración los arrendamientos de fincas urbanas celebrados por temporada, sea ésta de verano o cualquier otra”. En consecuencia, no resultarán aplicables las reducciones señaladas cuando el arrendamiento del inmueble se celebre por temporada, sea ésta de verano o cualquier otra. En el supuesto en que el consultante se reserve el uso de un apartamento como vivienda habitual, en la medida en la que el mismo se encuentre acondicionado como vivienda y reúna los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del consultante, su utilización no generará rendimientos del capital inmobiliario de acuerdo con lo anteriormente expuesto. En el caso en que el consultante aporte los apartamentos resultantes a una sociedad de responsabilidad limitada, y esta última proceda a su arrendamiento, la renta obtenida por esta última tributará por el Impuesto sobre Sociedades con arreglo a lo dispuesto en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre). Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.