Se debe integrar la renta diferida por canje de valores en el IRPF al perder la residencia fiscal

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2153-14 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 05/08/2014 Normativa TRLIS / RD Legislativo 4/2004; art. 87. Descripción de hechos La persona física consultante, en fecha siete de abril del 2005, aportó a la entidad A, sociedad de la que era socio mayoritario al ostentar el 84,50% de su capital social, diversas participaciones en sociedades. Esta operación se acogió al régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, y en consecuencia la renta puesta de manifiesto en la operación no estuvo sometida a tributación ya que se difirió su integración en la base imponible del IRPF del consultante según lo previsto en el TRLIS. A fecha de hoy, el consultante no tiene otras rentas pendientes de imputación en la base imponible de su IRPF, además de la citada plusvalía diferida. En el ejercicio 2014, el consultante se plantea la posibilidad de trasladar su residencia a un Estado que no es miembro de la Unión Europea ni tiene la consideración de paraíso fiscal. Cuestión planteada Respecto a la interpretación del apartado cuarto del artículo 87 del TRLIS, si debe integrar en la base imponible del IRPF correspondiente al último ejercicio en que sea residente como ganancia patrimonial la renta (diferida) generada hasta la fecha en la que se efectuó la operación protegida (2005) o bien, la renta generada hasta la fecha en la que se produce el traslado de residencia (fecha en la que se produce el devengo de la obligación de liquidar). Contestación completa El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. La presente contestación parte de la presunción de que las operaciones realizadas en el año 2005 cumpliesen la definición de canje de valores prevista en el artículo 83.5 del TRLIS. Respecto al canje de valores, el artículo 87 del TRLIS establece que: “1. No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes: a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España. Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 90/434/CEE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados. b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 90/434/CEE. 2. Los valores recibidos por la entidad que realiza el canje de valores se valorarán por el valor que tenían en el patrimonio de los socios que efectúan la aportación, según las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto que su valor normal de mercado fuere inferior, en cuyo caso se valorarán por este último. En aquellos casos en que las rentas generadas en los socios no estuviesen sujetas a tributación en territorio español, se tomará el valor convenido entre las partes con el límite del valor normal del mercado. 3. Los valores recibidos por los socios se valorarán, a efectos fiscales, por el valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida. Los valores recibidos conservarán la fecha de adquisición de los entregados. 4. En el caso de que el socio pierda la cualidad de residente en territorio español, se integrará en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este impuesto del período impositivo en que se produzca esta circunstancia, la diferencia entre el valor normal de mercado de las acciones o participaciones y el valor a que se refiere el apartado anterior. La parte de deuda tributaria correspondiente a dicha renta podrá aplazarse, ingresándose conjuntamente con la declaración correspondiente al período impositivo en el que se transmitan los valores, a condición de que el sujeto pasivo garantice el pago de aquella. 5. Se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este impuesto las rentas obtenidas en operaciones en las que intervengan entidades domiciliadas o establecidas en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales u obtenidas a través de ellos. 6. Las operaciones de canje de valores que no cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1 de este artículo no podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo”. En función de lo establecido en los apartados tercero y cuarto del artículo 87, el socio consultante integrará en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al último período impositivo que deba declararse por este impuesto la renta diferida por aplicación del régimen fiscal especial, esto es, la diferencia de mercado, en el momento en que realizó la operación de canje de valores y el valor fiscal de los mismos, que conforme a lo establecido en el apartado tercero del artículo 87 del TRLIS, coincidirá con el valor de los valores entregados en la operación acogida al régimen especial. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.