Una fusión por absorción puede acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal si cumple los requisitos legales

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1884-23 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 29/06/2023 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-1-c, 77, 78, 82-1, 89-2 Descripción de hechos La sociedad consultante M está participada al 50% por DPF1 y al 50% por PF2. Por otro lado, la entidad H está participada por una única persona jurídica, la entidad consultante M, que ostenta el 100% de la sociedad. Es decir, la entidad H está participada indirectamente por los mismos socios personas físicas (PF1 y PF2) que participan directamente en la consultante. La entidad M tiene como objeto social la gestión directa de apartamentos turísticos propios o terceros, así como la gestión de hoteles. Por su parte, la entidad H ejerce la actividad de explotación de hoteles, hostales, residencias, cafeterías, bares y similares y cualquier otra actividad relacionada con la hostelería, compartiendo el mismo objeto social principal y la misma actividad que la entidad consultante, siendo, por tanto, el propósito social de ambas entidades la explotación de hoteles, hostales, residencias, apartamentos turísticos propios o de terceros. La consultante procederá a realizar una fusión por absorción de la entidad H, actuando la sociedad consultante como absorbente, acogiéndose la operación al régimen simplificado de la Ley de Modificaciones Estructurales. Se trata de una fusión de entidades en la que la sociedad absorbente participa directamente en el 100% en la sociedad absorbida y, además, están participadas, indirectamente, por los mismos socios personas físicas, acometiéndose la operación sin que se realicen los informes de administradores y expertos independientes sobre el proyecto de fusión. Por ello, se pretende que a dicha operación le sea de aplicación el régimen especial de fusiones que se encuentra detallado en los artículos 76 y siguientes de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Esta operación se realiza con el fin de racionalizar y reestructurar, en una sola sociedad, las actividades de las sociedades intervinientes, dado que los objetos sociales de ambas sociedades son los mismos. Como se puede comprobar, el objeto social de ambas entidades es idéntico, llevando a cabo la misma actividad, y, aunque las sociedades tengan diferente domicilio social, la actividad de ambas se realiza en el mismo municipio. Por su parte, la sociedad absorbente (entidad consultante) dispone de los medios materiales y personales necesarios para el desarrollo de la actividad. La operación descrita facilitará la consecución de los siguientes objetivos: - Acabar con el mantenimiento de dos sociedades para la realización de la misma actividad, en el mismo municipio y en los mismos locales, optimizando los recursos. - Mayor eficiencia y racionalización en la gestión de la sociedad resultante de la operación. - Eliminar las duplicidades de los costes de gestión, administración y de personal, así como los derivados de obligaciones formales, mercantiles y fiscales que suponen el mantenimiento de las dos sociedades. - Concentrar la capacidad económica y patrimonial de las sociedades intervinientes, optimizando los recursos financieros y simplificando tanto la realización de nuevas inversiones, como la toma de decisiones. Cuestión planteada 1. Si a la fusión por absorción planteada le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. 2. Si las causas señaladas constituyen motivos económicos válidos a efectos de aplicación del citado régimen especial. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. El artículo 76.1. c) de a LIS establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: (…) c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”. En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión. En el caso descrito se plantea una operación de fusión por absorción siendo la sociedad consultante la absorbente y sociedad H la sociedad absorbida. Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. Al tratarse de una fusión impropia, debe traerse a colación lo dispuesto en el artículo 82.1 de la LIS, en virtud del cual: “1. Cuando la entidad adquirente participe en el capital o en los fondos propios de la entidad transmitente en, al menos un 5 por ciento, no se integrará en la base imponible de aquella la renta positiva o negativa derivada de la anulación de la participación. Tampoco se producirá dicha integración con ocasión de la transmisión de la participación que ostente la entidad transmitente en el capital de la adquirente cuando sea, al menos, de un 5 por ciento del capital o de los fondos propios”. Asimismo, como consecuencia de la aplicación del régimen de neutralidad fiscal, la sociedad H no integrará, en su base imponible, renta alguna derivada de la transmisión (artículo 77 de la LIS) y los bienes y derechos adquiridos por la sociedad consultante se valorarán por el valor que tenían dichos bienes y derechos en la sociedad H, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente (artículo 78 de la LIS). Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”. Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial. Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS. La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16). Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.